IFRS 3: CHUẨN MỰC BÁO CÁO TÀI CHÍNH QUỐC TẾ SỐ 3 - HỢP NHẤT KINH DOANH TẠI VIỆT NAM

CHUẨN MỰC BÁO CÁO TÀI CHÍNH QUỐC TẾ SỐ 3 (IFRS 3) - HỢP NHẤT KINH DOANH TẠI VIỆT NAM

I. Giới thiệu Chuẩn mực Báo cáo Tài chính Quốc tế số 3 (IFRS 3) - Hợp nhất kinh doanh

Chuẩn mực Báo cáo Tài chính Quốc tế số 3 (IFRS 3) - Hợp nhất kinh doanh là một trong những chuẩn mực quan trọng và phức tạp nhất trong hệ thống IFRS, đặc biệt trong bối cảnh hoạt động mua bán và sáp nhập (M&A) ngày càng gia tăng trên toàn cầu cũng như tại Việt Nam. Chuẩn mực này cung cấp khuôn khổ kế toán cho việc ghi nhận và báo cáo các giao dịch mà một đơn vị giành được quyền kiểm soát đối với một hoặc nhiều hoạt động kinh doanh khác. Việc hiểu rõ định nghĩa, mục tiêu, nguyên tắc cốt lõi và phạm vi áp dụng của IFRS 3 là bước đầu tiên và thiết yếu để các doanh nghiệp, nhà quản lý, kiểm toán viên và nhà đầu tư có thể áp dụng và diễn giải thông tin tài chính liên quan đến các giao dịch hợp nhất một cách chính xác.

A. Định nghĩa Hợp nhất kinh doanh theo IFRS 3

IFRS 3 định nghĩa hợp nhất kinh doanh (business combination) là một giao dịch hoặc sự kiện khác mà qua đó, một bên mua (acquirer) giành được quyền kiểm soát (control) đối với một hoặc nhiều hoạt động kinh doanh (businesses). Điểm đặc biệt là IFRS 3 sử dụng thuật ngữ "hợp nhất kinh doanh" thay vì các cụm từ thông thường như mua lại (takeover, acquisition) hay sáp nhập (merger). Mục đích của việc này là để bao hàm tất cả các loại giao dịch mà trong đó một bên mua giành được quyền kiểm soát đối với bên bị mua (acquiree), bất kể giao dịch đó được cấu trúc như thế nào về mặt pháp lý hay kỹ thuật. Ví dụ, một giao dịch hợp nhất kinh doanh có thể xảy ra thông qua việc chuyển giao tiền mặt, gánh chịu nợ phải trả, phát hành công cụ vốn, hoặc thậm chí không cần phát hành đối giá (ví dụ: chỉ bằng hợp đồng). Các giao dịch đôi khi được gọi là 'sáp nhập thực sự' (true mergers) hay 'sáp nhập ngang bằng' (mergers of equals) cũng được coi là hợp nhất kinh doanh theo định nghĩa của IFRS 3. Cách tiếp cận rộng này đảm bảo rằng các nguyên tắc kế toán của chuẩn mực được áp dụng một cách nhất quán cho tất cả các tình huống mà bản chất kinh tế là một đơn vị giành quyền kiểm soát một đơn vị kinh doanh khác.

Để một giao dịch được coi là hợp nhất kinh doanh theo IFRS 3, tài sản và nợ phải trả được mua lại phải cấu thành một "hoạt động kinh doanh". IFRS 3 định nghĩa một hoạt động kinh doanh là một tập hợp tích hợp các hoạt động và tài sản có khả năng được tiến hành và quản lý nhằm mục đích cung cấp hàng hóa hoặc dịch vụ cho khách hàng, tạo ra thu nhập đầu tư (như cổ tức hoặc lãi) hoặc tạo ra các khoản thu nhập khác từ hoạt động thông thường. Một hoạt động kinh doanh thường bao gồm ba yếu tố cơ bản: đầu vào (inputs - ví dụ: tài sản dài hạn, tài sản trí tuệ), quy trình (processes - ví dụ: quản lý chiến lược, quy trình hoạt động, quản lý nguồn lực) được áp dụng cho các đầu vào đó, và khả năng tạo ra đầu ra (outputs - ví dụ: doanh thu, lợi nhuận). Việc phân biệt giữa hợp nhất kinh doanh và mua một tài sản hoặc một nhóm tài sản không cấu thành hoạt động kinh doanh là cực kỳ quan trọng. Nếu các tài sản và nợ phải trả được mua lại không được coi là một hoạt động kinh doanh, giao dịch đó sẽ được hạch toán như một giao dịch mua tài sản thông thường, theo đó giá phí được phân bổ cho các tài sản và nợ phải trả có thể xác định được dựa trên giá trị hợp lý tương đối của chúng tại ngày mua, và không phát sinh lợi thế thương mại. Nhận thức được sự phức tạp và tầm quan trọng của định nghĩa này, Hội đồng Chuẩn mực Kế toán Quốc tế (IASB) đã ban hành các sửa đổi đối với IFRS 3 vào tháng 10 năm 2018 (có hiệu lực từ 1/1/2020) nhằm làm rõ và thu hẹp định nghĩa về hoạt động kinh doanh, đồng thời cho phép thực hiện một bài kiểm tra tập trung (concentration test) tùy chọn để đơn giản hóa việc đánh giá trong một số trường hợp.

Yếu tố then chốt thứ hai trong định nghĩa hợp nhất kinh doanh là việc bên mua phải "giành được quyền kiểm soát" đối với bên bị mua. Việc xác định liệu quyền kiểm soát đã được chuyển giao hay chưa dựa trên hướng dẫn trong IFRS 10 - Báo cáo tài chính hợp nhất. Theo IFRS 10, một nhà đầu tư kiểm soát một bên nhận đầu tư khi nhà đầu tư đó tiếp xúc hoặc có quyền đối với các khoản lợi ích biến đổi từ sự tham gia của mình vào bên nhận đầu tư và có khả năng ảnh hưởng đến các khoản lợi ích đó thông qua quyền lực của mình đối với bên nhận đầu tư. Do đó, quyền kiểm soát đòi hỏi ba yếu tố đồng thời: (1) Quyền lực (power) đối với bên nhận đầu tư (tức là các quyền hiện có mang lại khả năng hiện tại để chỉ đạo các hoạt động liên quan – relevant activities – của bên nhận đầu tư, là các hoạt động ảnh hưởng đáng kể đến lợi ích của bên nhận đầu tư); (2) Quyền hưởng hoặc tiếp xúc với các khoản lợi ích biến đổi (exposure, or rights, to variable returns) từ sự tham gia của nhà đầu tư vào bên nhận đầu tư; và (3) Khả năng sử dụng quyền lực của nhà đầu tư để ảnh hưởng đến số lượng lợi ích của nhà đầu tư (ability to use power to affect returns). Trong hầu hết các trường hợp, quyền kiểm soát đạt được thông qua việc nắm giữ đa số quyền biểu quyết. Tuy nhiên, quyền kiểm soát cũng có thể đạt được thông qua các thỏa thuận khác mà không cần nắm giữ đa số quyền biểu quyết, đòi hỏi sự phân tích và xét đoán cẩn thận.

Việc IFRS 3 nhấn mạnh vào các yếu tố "kiểm soát" và bản chất của "hoạt động kinh doanh" thay vì chỉ dựa vào cấu trúc pháp lý của giao dịch cho thấy một cách tiếp cận dựa trên bản chất hơn hình thức (substance over form). Điều này xuất phát từ mục tiêu bao hàm mọi giao dịch mà bên mua giành quyền kiểm soát, bất kể cấu trúc pháp lý như thế nào , và tập trung vào khả năng điều hành các hoạt động kinh tế thực tế và ảnh hưởng đến lợi ích thu được. Cách tiếp cận này đòi hỏi sự phân tích sâu sắc về quyền lực thực tế và bản chất kinh tế của các tài sản và hoạt động được mua lại, thay vì chỉ tuân theo hình thức pháp lý hay tỷ lệ sở hữu cổ phần đơn thuần. Điều này hoàn toàn phù hợp với nguyên tắc cốt lõi của hệ thống IFRS là ưu tiên phản ánh bản chất kinh tế của giao dịch hơn là hình thức pháp lý của nó, nhằm mục đích cuối cùng là cung cấp thông tin tài chính phù hợp và đáng tin cậy hơn cho người sử dụng báo cáo tài chính.

B. Mục tiêu và Nguyên tắc cốt lõi của IFRS 3

Mục tiêu chính của IFRS 3 là cải thiện tính phù hợp (relevance), độ tin cậy (reliability) và khả năng so sánh (comparability) của thông tin mà một đơn vị báo cáo cung cấp trong báo cáo tài chính của mình về một giao dịch hợp nhất kinh doanh và các ảnh hưởng của nó. Mục tiêu này định hướng toàn bộ các yêu cầu chi tiết của chuẩn mực, đảm bảo rằng người sử dụng báo cáo tài chính có thể đánh giá được bản chất và các tác động tài chính của các hoạt động M&A mà doanh nghiệp thực hiện.

Để đạt được mục tiêu trên, IFRS 3 thiết lập các nguyên tắc và yêu cầu cụ thể về cách thức bên mua thực hiện các công việc sau : (a) Ghi nhận và đo lường trong báo cáo tài chính của mình các tài sản có thể xác định được đã mua, các khoản nợ phải trả đã gánh chịu và bất kỳ lợi ích cổ đông không kiểm soát (non-controlling interest - NCI) nào tại bên bị mua. (b) Ghi nhận và đo lường lợi thế thương mại (goodwill) có được trong giao dịch hợp nhất kinh doanh hoặc khoản lãi phát sinh từ giao dịch mua rẻ (gain from a bargain purchase). (c) Xác định những thông tin cần phải thuyết minh (disclose) để cho phép người sử dụng báo cáo tài chính đánh giá được bản chất và các ảnh hưởng tài chính của giao dịch hợp nhất kinh doanh.

Nguyên tắc kế toán cốt lõi mà IFRS 3 yêu cầu áp dụng cho mọi giao dịch hợp nhất kinh doanh thuộc phạm vi của nó là phương pháp mua (acquisition method). Việc áp dụng phương pháp gộp lợi ích (pooling of interests method), vốn được cho phép trong một số trường hợp hạn chế theo IAS 22 trước đây, bị nghiêm cấm theo IFRS 3. Việc bắt buộc sử dụng duy nhất phương pháp mua là một thay đổi nền tảng so với chuẩn mực tiền nhiệm, nhằm tăng cường tính nhất quán và khả năng so sánh của thông tin tài chính giữa các doanh nghiệp và qua các thời kỳ, đồng thời phản ánh đúng hơn bản chất kinh tế của việc một đơn vị (bên mua) giành được quyền kiểm soát đối với một đơn vị khác (bên bị mua).

Việc áp dụng phương pháp mua đòi hỏi thực hiện một loạt các bước theo trình tự logic :

Xác định bên mua (Identifying the acquirer): Phải xác định rõ đơn vị nào trong số các bên tham gia hợp nhất là bên mua, tức là bên giành được quyền kiểm soát.
Xác định ngày mua (Determining the acquisition date): Phải xác định ngày mà bên mua chính thức giành được quyền kiểm soát đối với bên bị mua.
Ghi nhận và đo lường tài sản có thể xác định được đã mua, nợ phải trả đã gánh chịu và lợi ích cổ đông không kiểm soát (NCI): Bên mua phải ghi nhận các khoản mục này một cách riêng biệt.
Ghi nhận và đo lường lợi thế thương mại hoặc lãi từ giao dịch mua rẻ: Đây là phần chênh lệch còn lại sau khi thực hiện các bước trên.

Hai nguyên tắc nền tảng chi phối bước thứ ba và thứ tư là nguyên tắc ghi nhận và nguyên tắc đo lường:

Nguyên tắc ghi nhận (Recognition principle): Tại ngày mua, bên mua phải ghi nhận, một cách riêng biệt khỏi lợi thế thương mại, các tài sản có thể xác định được đã mua, các khoản nợ phải trả đã gánh chịu và bất kỳ NCI nào tại bên bị mua. Việc ghi nhận này tuân theo các điều kiện nhất định, chủ yếu là các tài sản và nợ phải trả đó phải thỏa mãn định nghĩa về tài sản và nợ phải trả trong Khuôn khổ khái niệm (Conceptual Framework) tại ngày mua.
Nguyên tắc đo lường (Measurement principle): Bên mua phải đo lường các tài sản có thể xác định được đã mua và các khoản nợ phải trả đã gánh chịu theo giá trị hợp lý (fair value) của chúng tại ngày mua. Đây là một điểm cốt lõi của IFRS 3, đòi hỏi việc xác định giá trị thị trường hoặc giá trị ước tính hợp lý của từng tài sản và nợ phải trả riêng lẻ tại thời điểm giao dịch, thay vì sử dụng giá trị ghi sổ trước đó của bên bị mua. Nguyên tắc này khác biệt đáng kể so với cơ sở giá gốc vốn là chủ đạo trong Chuẩn mực Kế toán Việt Nam (VAS).

C. Phạm vi áp dụng của IFRS 3

IFRS 3 được áp dụng cho tất cả các giao dịch hoặc sự kiện thỏa mãn định nghĩa về hợp nhất kinh doanh như đã trình bày ở trên. Tuy nhiên, chuẩn mực này cũng quy định rõ một số trường hợp ngoại lệ không thuộc phạm vi điều chỉnh của nó, bao gồm :

Kế toán cho việc thành lập một thỏa thuận chung (joint arrangement) trong báo cáo tài chính của chính thỏa thuận chung đó. Việc này được hướng dẫn bởi IFRS 11 - Thỏa thuận chung.
Việc mua một tài sản hoặc một nhóm tài sản không cấu thành một hoạt động kinh doanh. Như đã đề cập, các giao dịch này được hạch toán như mua tài sản thông thường, phân bổ giá phí dựa trên giá trị hợp lý tương đối và không phát sinh lợi thế thương mại.
Hợp nhất các đơn vị hoặc hoạt động kinh doanh dưới sự kiểm soát chung (common control combinations). Đây là các giao dịch mà tất cả các đơn vị hoặc hoạt động kinh doanh tham gia hợp nhất cuối cùng đều bị kiểm soát bởi cùng một bên hoặc các bên trước và sau khi hợp nhất, và quyền kiểm soát đó không phải là tạm thời. Ví dụ điển hình là các giao dịch tái cấu trúc trong nội bộ một tập đoàn. IFRS 3 không áp dụng cho các giao dịch này.

Ngoài ra, cần lưu ý rằng phiên bản IFRS 3 (2004) ban đầu đã loại trừ các giao dịch hợp nhất chỉ liên quan đến các đơn vị tương hỗ (mutual entities) và các giao dịch hợp nhất chỉ bằng hợp đồng mà không có việc trao đổi lợi ích sở hữu. Tuy nhiên, phiên bản sửa đổi IFRS 3 (2008) đã mở rộng phạm vi để bao gồm cả các loại giao dịch này.

Việc xác định rõ phạm vi áp dụng của IFRS 3 là rất quan trọng, giúp doanh nghiệp nhận biết khi nào cần tuân thủ các nguyên tắc và yêu cầu phức tạp của chuẩn mực này. Các giao dịch nằm ngoài phạm vi sẽ được điều chỉnh bởi các chuẩn mực IFRS khác hoặc các hướng dẫn kế toán phù hợp. Đặc biệt, việc loại trừ các giao dịch dưới sự kiểm soát chung (common control transactions) khỏi phạm vi của IFRS 3 đã tạo ra một khoảng trống đáng kể trong hướng dẫn kế toán theo IFRS. IASB đã và đang có một dự án riêng để xem xét vấn đề này nhưng cho đến nay vẫn chưa ban hành một chuẩn mực cuối cùng. Sự thiếu vắng hướng dẫn cụ thể từ IFRS dẫn đến tình trạng các công ty trên toàn cầu phải dựa vào các nguồn khác (như US GAAP hoặc các chuẩn mực quốc gia) hoặc tự xây dựng chính sách kế toán, gây ra sự đa dạng trong thực hành và làm giảm tính so sánh. Tại Việt Nam, khi triển khai áp dụng IFRS, các doanh nghiệp thực hiện các giao dịch tái cấu trúc nội bộ (thường là các giao dịch dưới sự kiểm soát chung) sẽ đối mặt với sự không chắc chắn về phương pháp kế toán phù hợp theo IFRS, trong khi VAS có thể có (hoặc không có) hướng dẫn riêng. Điều này tạo ra thách thức không nhỏ cho cả doanh nghiệp lập báo cáo và kiểm toán viên, đồng thời có thể ảnh hưởng đến tính minh bạch và độ tin cậy của báo cáo tài chính trong các trường hợp tái cấu trúc tập đoàn phức tạp.

II. Lịch sử hình thành và phát triển của IFRS 3

Sự phát triển của chuẩn mực kế toán cho hợp nhất kinh doanh phản ánh nỗ lực không ngừng của các tổ chức ban hành chuẩn mực quốc tế nhằm cải thiện chất lượng báo cáo tài chính và thúc đẩy sự hội tụ toàn cầu. IFRS 3 là kết quả của một quá trình phát triển kéo dài, bắt nguồn từ chuẩn mực tiền nhiệm IAS 22 và trải qua nhiều lần sửa đổi, cải tiến quan trọng.

A. Tiền thân: Chuẩn mực Kế toán Quốc tế số 22 (IAS 22)

Chuẩn mực Kế toán Quốc tế số 22 (IAS 22) - Hợp nhất kinh doanh, là chuẩn mực tiền nhiệm của IFRS 3. IAS 22 được Ủy ban Chuẩn mực Kế toán Quốc tế (IASC - tiền thân của IASB) ban hành lần đầu tiên vào tháng 11 năm 1983. Sau đó, chuẩn mực này đã được sửa đổi, bổ sung vào các năm 1993 (trong khuôn khổ dự án về Tính so sánh của Báo cáo tài chính) và năm 1998. Khi IASB được thành lập và bắt đầu hoạt động vào năm 2001, Hội đồng đã thông qua phiên bản IAS 22 (1998) này.

Một đặc điểm quan trọng của IAS 22 là nó cho phép áp dụng hai phương pháp kế toán khác nhau cho hợp nhất kinh doanh: phương pháp mua (acquisition method, hay purchase method theo thuật ngữ cũ) và phương pháp hợp nhất lợi ích (uniting of interests method, hay pooling of interests method). Phương pháp mua được áp dụng cho hầu hết các trường hợp, trong khi phương pháp hợp nhất lợi ích chỉ được áp dụng trong những tình huống hiếm hoi mà không thể xác định được bên mua một cách rõ ràng (ví dụ: trong các vụ sáp nhập ngang bằng thực sự). Việc cho phép tồn tại song song hai phương pháp kế toán với các nguyên tắc ghi nhận và đo lường khác biệt đã dẫn đến sự thiếu nhất quán và làm giảm đáng kể khả năng so sánh của báo cáo tài chính giữa các doanh nghiệp thực hiện các giao dịch hợp nhất tương tự nhau. Đây chính là một trong những động lực chính thúc đẩy IASB phải xem xét lại và thay thế IAS 22.

Đối với Việt Nam, Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 11 (VAS 11) - Hợp nhất kinh doanh, được ban hành năm 2005, về cơ bản được xây dựng dựa trên nội dung của IAS 22 (phiên bản 1998). Việc VAS 11 dựa trên một chuẩn mực quốc tế đã bị thay thế từ năm 2004 bởi IFRS 3 là nguyên nhân gốc rễ dẫn đến nhiều khác biệt căn bản và quan trọng giữa thực hành kế toán hợp nhất kinh doanh tại Việt Nam và thông lệ quốc tế hiện hành. IAS 22 cho phép các phương pháp và cách xử lý kế toán (ví dụ: khả năng áp dụng phương pháp hợp nhất lợi ích trong trường hợp hiếm, việc phân bổ lợi thế thương mại theo thời gian) mà IFRS 3 sau này đã loại bỏ hoặc thay đổi một cách đáng kể. Trong khi đó, IFRS 3 (cả phiên bản 2004 và đặc biệt là phiên bản 2008) đã giới thiệu các nguyên tắc mới và khác biệt như bắt buộc áp dụng phương pháp mua, yêu cầu đo lường theo giá trị hợp lý một cách rộng rãi hơn, không cho phép phân bổ lợi thế thương mại mà thay bằng kiểm tra tổn thất, và đưa ra các lựa chọn mới trong việc đo lường NCI. Do VAS 11 không được cập nhật để phản ánh những thay đổi mang tính cách mạng này , khoảng cách về phương pháp luận cốt lõi (liên quan đến giá trị hợp lý, lợi thế thương mại, NCI, chi phí giao dịch, thanh toán tiềm tàng...) giữa VAS 11 và IFRS 3 ngày càng trở nên rõ rệt và mang tính hệ thống. Khoảng cách này không chỉ ảnh hưởng đến tính so sánh của báo cáo tài chính mà còn tạo ra những thách thức đáng kể cho quá trình chuyển đổi và áp dụng IFRS tại Việt Nam trong giai đoạn hiện nay.

B. Sự ra đời của IFRS 3 (2004) và những thay đổi chính

Khi IASB được thành lập vào năm 2001, dự án về Hợp nhất kinh doanh đã được đưa vào chương trình nghị sự ban đầu như một ưu tiên hàng đầu. Nguyên nhân là do lĩnh vực kế toán này được xác định là một trong những lĩnh vực có sự khác biệt đáng kể nhất trong thực hành giữa các quốc gia và ngay cả trong việc áp dụng IAS 22. IASB đã quyết định tiếp cận dự án này theo hai giai đoạn. Giai đoạn 1 tập trung giải quyết các vấn đề cấp bách và gây tranh cãi nhất, bao gồm việc loại bỏ phương pháp hợp nhất lợi ích và thay đổi cách xử lý lợi thế thương mại (ngừng phân bổ và chuyển sang kiểm tra tổn thất).

Kết quả của giai đoạn 1 là việc ban hành IFRS 3 - Hợp nhất kinh doanh vào tháng 3 năm 2004. Chuẩn mực này có hiệu lực đối với các giao dịch hợp nhất kinh doanh có ngày thỏa thuận (agreement date) từ ngày 31 tháng 3 năm 2004 trở đi. IFRS 3 (2004) đã thay thế hoàn toàn IAS 22 (1998) và ba diễn giải liên quan của Ủy ban Diễn giải Chuẩn mực cũ (SIC) là SIC-9 (Phân loại hợp nhất kinh doanh là mua hay hợp nhất lợi ích), SIC-22 (Điều chỉnh sau ghi nhận ban đầu giá trị hợp lý và lợi thế thương mại) và SIC-28 (Ngày trao đổi và lợi ích thiểu số).

IFRS 3 (2004) đã mang lại những thay đổi quan trọng và nền tảng so với IAS 22, bao gồm:

Bắt buộc áp dụng phương pháp mua (purchase method): Tất cả các giao dịch hợp nhất kinh doanh trong phạm vi chuẩn mực đều phải được hạch toán theo phương pháp mua.
Cấm phương pháp hợp nhất lợi ích (pooling of interests method): Phương pháp này bị loại bỏ hoàn toàn.
Yêu cầu xác định bên mua: Bên mua phải được xác định trong mọi trường hợp hợp nhất kinh doanh. Điều này loại bỏ điều kiện cho phép áp dụng phương pháp hợp nhất lợi ích khi không xác định được bên mua theo IAS 22.
Không phân bổ lợi thế thương mại: Lợi thế thương mại (goodwill) phát sinh từ hợp nhất kinh doanh không còn được phân bổ định kỳ vào chi phí nữa. Thay vào đó, nó phải được kiểm tra tổn thất giá trị (impairment test) ít nhất hàng năm theo quy định của IAS 36 - Tổn thất tài sản.
Ghi nhận tài sản vô hình: Mở rộng các tiêu chí để ghi nhận các tài sản vô hình có được trong hợp nhất kinh doanh một cách riêng biệt khỏi lợi thế thương mại.
Xử lý lợi thế thương mại âm: Lợi thế thương mại âm (negative goodwill) không còn được ghi nhận. Thay vào đó, sau khi đánh giá lại việc xác định và đo lường tài sản thuần có thể xác định được, nếu giá phí hợp nhất vẫn thấp hơn giá trị hợp lý thuần của tài sản và nợ phải trả có thể xác định được, khoản chênh lệch này sẽ được ghi nhận ngay lập tức vào báo cáo lãi lỗ dưới dạng lãi từ giao dịch mua rẻ (gain from a bargain purchase).

Sự ra đời của IFRS 3 (2004) đã đánh dấu một bước tiến quan trọng trong việc cải thiện chất lượng thông tin tài chính liên quan đến M&A và thúc đẩy sự hội tụ quốc tế trong lĩnh vực kế toán này. Việc loại bỏ phương pháp hợp nhất lợi ích và thay đổi cách xử lý lợi thế thương mại đã làm tăng đáng kể tính so sánh và độ tin cậy của báo cáo tài chính.

C. Phiên bản sửa đổi IFRS 3 (2008): Hợp tác IASB-FASB và các cải tiến quan trọng

Sau khi hoàn thành giai đoạn 1 với việc ban hành IFRS 3 (2004), IASB tiếp tục thực hiện giai đoạn 2 của dự án Hợp nhất kinh doanh. Giai đoạn này có phạm vi rộng hơn, xem xét lại các khía cạnh khác của phương pháp mua. Một mục tiêu quan trọng của giai đoạn 2 là đạt được sự hội tụ cao hơn với Chuẩn mực Kế toán Tài chính Hoa Kỳ (US GAAP). Do đó, giai đoạn này được thực hiện như một dự án chung, với sự hợp tác chặt chẽ giữa IASB và Hội đồng Chuẩn mực Kế toán Tài chính Hoa Kỳ (FASB). Hai hội đồng đã cùng nhau thảo luận các vấn đề và đi đến kết luận giống nhau trên hầu hết các khía cạnh. Kết quả của nỗ lực chung này là việc IASB ban hành phiên bản sửa đổi của IFRS 3 (thường được gọi là IFRS 3 (2008)) vào tháng 1 năm 2008, và FASB ban hành SFAS 141 (sửa đổi 2007) - Hợp nhất kinh doanh (sau này được hệ thống hóa thành ASC 805). IFRS 3 (2008) có hiệu lực bắt buộc đối với các kỳ báo cáo thường niên bắt đầu vào hoặc sau ngày 1 tháng 7 năm 2009.

IFRS 3 (2008), phiên bản hiện đang có hiệu lực, đã giới thiệu nhiều cải tiến và thay đổi quan trọng so với phiên bản 2004, bao gồm :

Áp dụng rộng rãi hơn nguyên tắc giá trị hợp lý: Yêu cầu đo lường hầu hết các tài sản có thể xác định được đã mua và nợ phải trả đã gánh chịu theo giá trị hợp lý tại ngày mua.
Đo lường Lợi ích cổ đông không kiểm soát (NCI): Tại ngày mua, bên mua phải đo lường NCI. IFRS 3 (2008) cho phép lựa chọn chính sách kế toán theo từng giao dịch (transaction by transaction basis) để đo lường NCI theo một trong hai cách: (1) theo giá trị hợp lý (fair value), dẫn đến việc ghi nhận toàn bộ lợi thế thương mại (full goodwill), bao gồm cả phần lợi thế thương mại thuộc về NCI; hoặc (2) theo tỷ lệ sở hữu của NCI trên giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được của bên bị mua (NCI's proportionate share of the acquiree's identifiable net assets), chỉ ghi nhận phần lợi thế thương mại thuộc về bên mua (partial goodwill).
Kế toán các khoản thanh toán tiềm tàng (Contingent consideration): Các nghĩa vụ thanh toán tiềm tàng (ví dụ: các khoản thanh toán bổ sung dựa trên kết quả hoạt động trong tương lai của bên bị mua - earn-out clauses) phải được ghi nhận theo giá trị hợp lý tại ngày mua như một phần của giá phí hợp nhất (consideration transferred). Các thay đổi về giá trị hợp lý của khoản thanh toán tiềm tàng sau ngày mua thường được ghi nhận vào báo cáo lãi lỗ trong kỳ phát sinh thay đổi (trừ trường hợp khoản thanh toán tiềm tàng được phân loại là công cụ vốn).
Chi phí liên quan đến giao dịch (Acquisition-related costs): Các chi phí mà bên mua phải chịu liên quan đến giao dịch hợp nhất kinh doanh (như phí môi giới, tư vấn, pháp lý, thẩm định...) phải được ghi nhận vào chi phí trong kỳ phát sinh, thay vì được vốn hóa vào giá phí hợp nhất như quy định trước đây hoặc theo VAS 11. Chi phí phát hành công cụ nợ hoặc công cụ vốn để tài trợ cho giao dịch được hạch toán theo IAS 32 và IFRS 9.
Hợp nhất kinh doanh theo giai đoạn (Step acquisitions): Khi một giao dịch hợp nhất kinh doanh đạt được thông qua nhiều lần mua (ví dụ: bên mua đã nắm giữ một phần vốn góp không kiểm soát trước đó và sau đó mua thêm để đạt quyền kiểm soát), IFRS 3 (2008) yêu cầu bên mua phải đánh giá lại (remeasure) khoản vốn góp đã nắm giữ trước đó theo giá trị hợp lý tại ngày mua (ngày đạt được quyền kiểm soát). Phần lãi hoặc lỗ phát sinh từ việc đánh giá lại này phải được ghi nhận vào báo cáo lãi lỗ.
Mở rộng phạm vi: Đưa các giao dịch hợp nhất chỉ liên quan đến các đơn vị tương hỗ (mutual entities) và các giao dịch hợp nhất chỉ bằng hợp đồng (combinations achieved by contract alone) vào phạm vi áp dụng của chuẩn mực.

Phiên bản IFRS 3 (2008) là cơ sở chính cho việc hạch toán các giao dịch hợp nhất kinh doanh theo chuẩn mực quốc tế hiện nay và là chuẩn mực tham chiếu để so sánh với VAS 11 khi Việt Nam thực hiện lộ trình áp dụng IFRS. Những thay đổi được giới thiệu trong phiên bản 2008, đặc biệt là việc tăng cường áp dụng giá trị hợp lý và thay đổi cách xử lý NCI, thanh toán tiềm tàng, chi phí giao dịch và hợp nhất theo giai đoạn, đã làm gia tăng đáng kể khoảng cách giữa IFRS và VAS 11.

Sự hợp tác chặt chẽ giữa IASB và FASB trong quá trình xây dựng IFRS 3 (2008) và SFAS 141(R) không chỉ là một nỗ lực kỹ thuật mà còn phản ánh tầm quan trọng chiến lược của việc hội tụ chuẩn mực kế toán trên phạm vi toàn cầu, đặc biệt trong lĩnh vực M&A xuyên biên giới. Sự khác biệt trong quy định kế toán giữa các khu vực pháp lý lớn như IFRS và US GAAP trước đây đã tạo ra những rào cản và chi phí đáng kể cho các công ty đa quốc gia hoạt động hoặc huy động vốn trên nhiều thị trường, cũng như gây khó khăn cho các nhà đầu tư quốc tế trong việc phân tích và so sánh các cơ hội đầu tư. Mặc dù sự hội tụ không phải là hoàn hảo và vẫn còn một số khác biệt, việc hai hội đồng đạt được sự đồng thuận trên phần lớn các vấn đề cốt lõi của kế toán hợp nhất kinh doanh đã giúp giảm bớt đáng kể sự phức tạp và chi phí liên quan đến việc lập báo cáo tài chính kép, đồng thời tăng cường tính so sánh và minh bạch của thông tin tài chính trên thị trường vốn toàn cầu hóa. Nỗ lực hội tụ này, do đó, phản ánh nhu cầu thực tế và cấp thiết của một nền kinh tế ngày càng liên kết.

D. Các sửa đổi, bổ sung sau này

Sau khi ban hành phiên bản 2008, IFRS 3 tiếp tục được IASB rà soát và cập nhật thông qua các sửa đổi, bổ sung nhằm giải quyết các vấn đề phát sinh từ thực tiễn áp dụng và duy trì sự phù hợp của chuẩn mực. Các sửa đổi đáng chú ý bao gồm:

Sửa đổi về Định nghĩa Hoạt động kinh doanh (Definition of a Business): Được ban hành vào tháng 10 năm 2018 và có hiệu lực cho các giao dịch hợp nhất kinh doanh và mua tài sản có ngày mua vào hoặc sau ngày bắt đầu kỳ báo cáo thường niên đầu tiên bắt đầu vào hoặc sau ngày 1 tháng 1 năm 2020. Sửa đổi này nhằm mục đích làm rõ hơn định nghĩa về "hoạt động kinh doanh" để giúp các đơn vị phân biệt một cách nhất quán hơn giữa một giao dịch hợp nhất kinh doanh (thuộc phạm vi IFRS 3) và một giao dịch mua tài sản (không thuộc phạm vi IFRS 3). Sửa đổi cũng giới thiệu một bài kiểm tra tập trung (concentration test) tùy chọn, nếu thỏa mãn, cho phép kết luận ngay rằng tập hợp các hoạt động và tài sản được mua không phải là một hoạt động kinh doanh mà không cần đánh giá thêm.
Sửa đổi về Tham chiếu đến Khung khái niệm (Reference to the Conceptual Framework): Được ban hành vào tháng 5 năm 2020. Sửa đổi này chủ yếu cập nhật các tham chiếu trong IFRS 3 đến Khung khái niệm về Báo cáo tài chính phiên bản 2018. Quan trọng hơn, sửa đổi này cũng bổ sung một số ngoại lệ đối với các nguyên tắc ghi nhận của Khung khái niệm để tránh các hệ quả không mong muốn có thể phát sinh khi áp dụng định nghĩa và tiêu chí ghi nhận nợ phải trả và nợ tiềm tàng theo Khung khái niệm mới cho các giao dịch hợp nhất kinh doanh.
Các sửa đổi khác: IFRS 3 cũng chịu ảnh hưởng bởi các sửa đổi nhỏ thông qua các dự án Cải tiến hàng năm (Annual Improvements) của IASB hoặc do việc ban hành hoặc sửa đổi các chuẩn mực IFRS khác có liên quan, ví dụ như IFRS 9 (Công cụ tài chính), IFRS 10 (Báo cáo tài chính hợp nhất), IFRS 11 (Thỏa thuận chung), IFRS 13 (Đo lường giá trị hợp lý), và IFRS 16 (Thuê tài sản).

Sự tồn tại của các sửa đổi, bổ sung này cho thấy IFRS 3 là một chuẩn mực "sống", liên tục được IASB theo dõi, đánh giá và điều chỉnh để phản ánh sự thay đổi của môi trường kinh doanh, giải quyết các vấn đề phức tạp nảy sinh trong thực tế và duy trì tính hữu ích, phù hợp của thông tin tài chính. Điều này cũng đồng nghĩa với việc các doanh nghiệp, kiểm toán viên và các chuyên gia tài chính cần phải liên tục cập nhật kiến thức và theo dõi các thay đổi đối với chuẩn mực này để đảm bảo tuân thủ và áp dụng đúng đắn.

III. Lộ trình và Tình hình áp dụng IFRS tại Việt Nam

Việc áp dụng Chuẩn mực Báo cáo Tài chính Quốc tế (IFRS) tại Việt Nam là một chủ đề nhận được sự quan tâm lớn từ cộng đồng doanh nghiệp, các nhà quản lý, nhà đầu tư và các chuyên gia trong lĩnh vực tài chính, kế toán. Đây được xem là một bước đi chiến lược quan trọng nhằm nâng cao chất lượng và tính minh bạch của thông tin tài chính, đồng thời thúc đẩy quá trình hội nhập kinh tế quốc tế của Việt Nam.

A. Bối cảnh và sự cần thiết áp dụng IFRS tại Việt Nam

Quyết định triển khai áp dụng IFRS tại Việt Nam xuất phát từ nhiều yếu tố và nhu cầu cấp thiết của nền kinh tế trong giai đoạn mới.

Xu hướng hội nhập quốc tế: Trong bối cảnh toàn cầu hóa và hội nhập kinh tế quốc tế ngày càng sâu rộng, việc sử dụng một ngôn ngữ kế toán chung như IFRS là xu hướng tất yếu. Hầu hết các quốc gia phát triển và đang phát triển trên thế giới đã và đang áp dụng IFRS dưới các hình thức khác nhau. Việc Việt Nam áp dụng IFRS sẽ giúp các doanh nghiệp trong nước dễ dàng hơn trong việc giao tiếp tài chính với các đối tác, nhà đầu tư và thị trường quốc tế.
Nhu cầu thu hút vốn đầu tư nước ngoài: Một trong những động lực quan trọng nhất là nhu cầu thu hút dòng vốn đầu tư trực tiếp (FDI) và gián tiếp (FII) từ nước ngoài. Các nhà đầu tư quốc tế thường quen thuộc và tin tưởng vào các báo cáo tài chính được lập theo IFRS do tính minh bạch và khả năng so sánh cao. Việc áp dụng IFRS được kỳ vọng sẽ giảm bớt rào cản thông tin, tăng cường niềm tin của nhà đầu tư và tạo điều kiện thuận lợi hơn cho việc huy động vốn quốc tế.
Nâng cao chất lượng và tính minh bạch của thông tin tài chính: Hệ thống Chuẩn mực Kế toán Việt Nam (VAS) hiện hành, được xây dựng từ đầu những năm 2000 dựa trên các chuẩn mực IAS cũ và chưa được cập nhật thường xuyên, đã bộc lộ nhiều hạn chế và khác biệt so với IFRS. VAS chủ yếu dựa trên nguyên tắc giá gốc, thiếu nhiều chuẩn mực quan trọng (như công cụ tài chính, tổn thất tài sản, giá trị hợp lý) và chưa phản ánh đầy đủ các giao dịch kinh tế phức tạp của nền kinh tế thị trường. Sự khác biệt này làm giảm tính minh bạch, độ tin cậy và khả năng so sánh của báo cáo tài chính, gây khó khăn cho người sử dụng thông tin, đặc biệt là các nhà đầu tư. Áp dụng IFRS được kỳ vọng sẽ khắc phục những hạn chế này, nâng cao chất lượng thông tin tài chính theo chuẩn mực quốc tế.
Phát triển thị trường vốn và nâng hạng thị trường chứng khoán: Chất lượng thông tin tài chính là yếu tố nền tảng cho sự phát triển bền vững của thị trường vốn. Việc áp dụng IFRS, với yêu cầu cao về tính minh bạch và công bố thông tin, được xem là một trong những giải pháp quan trọng để nâng cao chất lượng hàng hóa trên thị trường chứng khoán, bảo vệ lợi ích nhà đầu tư và góp phần đáp ứng các tiêu chí để nâng hạng thị trường chứng khoán Việt Nam từ thị trường cận biên (frontier market) lên thị trường mới nổi (emerging market).
Yêu cầu từ thực tiễn quản trị doanh nghiệp: IFRS không chỉ là các quy tắc kế toán mà còn thúc đẩy các thông lệ quản trị doanh nghiệp tốt hơn, yêu cầu hệ thống kiểm soát nội bộ chặt chẽ và đánh giá rủi ro hiệu quả hơn.

Nhận thức rõ sự cần thiết này, Chính phủ và Bộ Tài chính Việt Nam đã có những bước đi cụ thể để xây dựng và triển khai lộ trình áp dụng IFRS.

B. Đề án áp dụng Chuẩn mực Báo cáo Tài chính tại Việt Nam (Quyết định 345/QĐ-BTC)

Bước ngoặt quan trọng đánh dấu sự khởi đầu chính thức của lộ trình áp dụng IFRS tại Việt Nam là việc Bộ trưởng Bộ Tài chính ban hành Quyết định số 345/QĐ-BTC vào ngày 16 tháng 3 năm 2020, phê duyệt "Đề án áp dụng Chuẩn mực báo cáo tài chính tại Việt Nam". Đề án này đặt ra mục tiêu tổng quát là hoàn thiện khuôn khổ pháp lý về tài chính, kế toán; tạo dựng công cụ quản lý hiệu lực, hiệu quả cho quản trị doanh nghiệp và quản lý nhà nước; nâng cao tính minh bạch, hiệu quả của thông tin tài chính và trách nhiệm giải trình của doanh nghiệp; bảo vệ lợi ích nhà đầu tư và thúc đẩy hội nhập kinh tế quốc tế.

Đề án 345 đề ra phương án áp dụng song song hai hệ thống chuẩn mực:

Áp dụng Chuẩn mực Báo cáo Tài chính Quốc tế (IFRS): Cho các đối tượng xác định theo lộ trình.
Xây dựng và áp dụng Chuẩn mực Báo cáo Tài chính Việt Nam (VFRS): Một hệ thống chuẩn mực mới dựa trên IFRS nhưng có điều chỉnh cho phù hợp với điều kiện Việt Nam, áp dụng cho các đối tượng còn lại.

Lộ trình áp dụng IFRS được chia thành 3 giai đoạn chính :

Giai đoạn 1: Chuẩn bị (2020 - 2021):

Mục tiêu: Chuẩn bị các điều kiện cần thiết để hỗ trợ doanh nghiệp áp dụng IFRS từ năm 2022.
Hoạt động chính: Công bố bản dịch IFRS sang tiếng Việt; Xây dựng và ban hành các văn bản hướng dẫn áp dụng IFRS; Xây dựng cơ chế tài chính liên quan; Đào tạo nguồn nhân lực; Xây dựng quy trình triển khai cho doanh nghiệp. Thời hạn ban hành các văn bản pháp lý hướng dẫn phương pháp áp dụng IFRS và sửa đổi chính sách liên quan là trước ngày 15/11/2021.

Giai đoạn 2: Áp dụng tự nguyện (2022 - 2025):

Mục tiêu: Thí điểm áp dụng IFRS ở một số nhóm đối tượng có nhu cầu và đủ năng lực.
Đối tượng áp dụng tự nguyện (cần thông báo cho Bộ Tài chính):

Đối với Báo cáo tài chính (BCTC) Hợp nhất: Công ty mẹ của tập đoàn kinh tế Nhà nước quy mô lớn hoặc có các khoản vay được tài trợ bởi các định chế tài chính quốc tế; Công ty mẹ là công ty niêm yết; Công ty đại chúng quy mô lớn là công ty mẹ chưa niêm yết; Các công ty mẹ khác có nhu cầu và đủ nguồn lực.
Đối với BCTC Riêng: Doanh nghiệp 100% vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài (FDI) là công ty con của công ty mẹ đặt tại nước ngoài, có nhu cầu và đủ nguồn lực.

Yêu cầu: Các doanh nghiệp tự nguyện áp dụng IFRS phải đảm bảo cung cấp đầy đủ thông tin và giải trình rõ ràng, minh bạch với cơ quan thuế, cơ quan quản lý, giám sát về việc xác định nghĩa vụ đối với ngân sách Nhà nước.

Giai đoạn 3: Áp dụng bắt buộc (Sau năm 2025):

Mục tiêu: Mở rộng phạm vi áp dụng IFRS một cách bắt buộc cho các đối tượng phù hợp.
Đối tượng áp dụng bắt buộc (dự kiến, Bộ Tài chính sẽ quy định cụ thể dựa trên đánh giá giai đoạn 2):

Đối với BCTC Hợp nhất: Dự kiến bao gồm công ty mẹ của tập đoàn kinh tế Nhà nước, công ty mẹ là công ty niêm yết, công ty đại chúng quy mô lớn là công ty mẹ chưa niêm yết. Các công ty mẹ khác không thuộc diện bắt buộc vẫn có thể tự nguyện áp dụng.
Đối với BCTC Riêng: Bộ Tài chính sẽ quy định phương án và thời điểm áp dụng bắt buộc hoặc tự nguyện cho từng nhóm đối tượng, dựa trên đánh giá tình hình thực hiện giai đoạn 1, nhu cầu và khả năng sẵn sàng của doanh nghiệp, đảm bảo tính hiệu quả và khả thi.

Yêu cầu: Các doanh nghiệp thuộc đối tượng áp dụng IFRS (tự nguyện hay bắt buộc) phải áp dụng nhất quán tất cả các chuẩn mực IFRS có hiệu lực theo quy định của IASB tại cùng một thời điểm trong năm tài chính.

Quyết định 345 đã tạo ra một khuôn khổ pháp lý rõ ràng và một lộ trình cụ thể, thể hiện sự thận trọng và cách tiếp cận từng bước của cơ quan quản lý nhà nước trong việc đưa IFRS vào áp dụng tại Việt Nam.

C. Cập nhật mới nhất: Luật số 56/2024/QH15 và việc luật hóa áp dụng IFRS (tháng 11/2024)

Một bước phát triển pháp lý cực kỳ quan trọng và mang tính khẳng định đã diễn ra vào cuối năm 2024. Ngày 29 tháng 11 năm 2024, tại Kỳ họp thứ 8, Quốc hội khóa XV đã chính thức thông qua Luật số 56/2024/QH15 sửa đổi, bổ sung một số điều của 9 luật, trong đó có Luật Kế toán số 88/2015/QH13.

Điểm sửa đổi, bổ sung quan trọng nhất liên quan đến IFRS là việc Luật mới đã chính thức công nhận và cho phép áp dụng Chuẩn mực quốc tế về kế toán (IFRS) tại Việt Nam. Trước đây, Luật Kế toán 2015 chỉ đề cập đến chuẩn mực kế toán Việt Nam. Việc đưa IFRS vào Luật đã tạo ra cơ sở pháp lý cao nhất, xóa bỏ mọi nghi ngại về tính pháp lý của việc áp dụng IFRS và khẳng định mạnh mẽ cam kết của Việt Nam trong việc hội nhập với các chuẩn mực kế toán toàn cầu.

Cụ thể, Luật sửa đổi đã giao thẩm quyền cho Bộ Tài chính trong việc:

Quy định chuẩn mực kế toán Việt Nam (VFRS) trên cơ sở chuẩn mực quốc tế về kế toán, phù hợp với điều kiện cụ thể của Việt Nam.
Hướng dẫn chi tiết về đối tượng, phạm vi, thể thức, lộ trình và các nội dung khác liên quan đến việc áp dụng chuẩn mực quốc tế về kế toán (IFRS) tại Việt Nam.

Việc luật hóa áp dụng IFRS ngay trước thềm giai đoạn áp dụng bắt buộc (sau năm 2025) được xem là một động thái chiến lược. Nó không chỉ củng cố nền tảng pháp lý mà còn gửi đi một tín hiệu mạnh mẽ, thúc đẩy sự chuẩn bị của các doanh nghiệp thuộc diện bắt buộc (như DNNN lớn, công ty niêm yết) phải khẩn trương hơn trong quá trình chuyển đổi. Đồng thời, điều này cũng trấn an các nhà đầu tư quốc tế về cam kết cải cách và minh bạch hóa môi trường đầu tư của Việt Nam, có khả năng tác động tích cực đến dòng vốn đầu tư và hoạt động M&A trong thời gian tới. Hành động lập pháp này, do đó, mang ý nghĩa quan trọng cả về mặt pháp lý lẫn thông điệp chính sách.

D. Kế hoạch xây dựng Chuẩn mực Báo cáo Tài chính Việt Nam (VFRS)

Song song với việc triển khai áp dụng IFRS cho một nhóm đối tượng, Đề án 345 cũng đề ra nhiệm vụ xây dựng một hệ thống Chuẩn mực Báo cáo Tài chính Việt Nam mới, gọi tắt là VFRS (Vietnamese Financial Reporting Standards).

Nguyên tắc xây dựng VFRS là tiếp thu tối đa thông lệ quốc tế (tức IFRS), nhưng có sự điều chỉnh, sửa đổi cho phù hợp với đặc thù của nền kinh tế Việt Nam và nhu cầu của doanh nghiệp, đồng thời phải đảm bảo tính khả thi trong quá trình thực hiện. VFRS được định hướng sẽ thay thế hệ thống VAS hiện hành (26 chuẩn mực ban hành từ 2001-2005).

Lộ trình xây dựng và ban hành VFRS theo Đề án 345 bao gồm :

Giai đoạn chuẩn bị (2020 - 2024):

Thành lập Ban soạn thảo và Tổ biên tập VFRS (trước tháng 6/2020).
Nghiên cứu, xây dựng và ban hành VFRS (bao gồm các chuẩn mực mới và chuẩn mực thay thế VAS hiện hành). Thời hạn hoàn thành: Trước ngày 15 tháng 11 năm 2024.
Nghiên cứu, xây dựng và ban hành các văn bản hướng dẫn VFRS (thay thế các thông tư hướng dẫn VAS hiện hành). Thời hạn hoàn thành: Trước ngày 15 tháng 11 năm 2024.

Giai đoạn áp dụng VFRS (Từ năm 2025):

Tổ chức triển khai áp dụng VFRS cho tất cả các doanh nghiệp thuộc mọi lĩnh vực, thành phần kinh tế hoạt động tại Việt Nam, trừ các đối tượng áp dụng IFRS hoặc các doanh nghiệp siêu nhỏ áp dụng chế độ kế toán riêng.
Bộ Tài chính sẽ thường xuyên rà soát, cập nhật VFRS theo những thay đổi của IFRS để đảm bảo sự phù hợp và tiệm cận tối đa với thông lệ quốc tế.

Cách tiếp cận xây dựng VFRS thể hiện một mô hình "hai trụ cột" (two-tier approach) trong hệ thống chuẩn mực kế toán của Việt Nam trong tương lai. Mô hình này nhằm cân bằng giữa mục tiêu hội nhập quốc tế (thông qua IFRS cho các đơn vị có lợi ích công chúng và quy mô lớn) và việc đảm bảo một khuôn khổ kế toán phù hợp, khả thi cho đại đa số các doanh nghiệp còn lại trong nền kinh tế (thông qua VFRS).

Tuy nhiên, việc xây dựng VFRS dựa trên IFRS nhưng có những điều chỉnh để "phù hợp với đặc thù Việt Nam" cũng tiềm ẩn những thách thức. Nếu các điều chỉnh này quá lớn, đi ngược lại các nguyên tắc cốt lõi của IFRS (ví dụ: tiếp tục ưu tiên giá gốc thay vì giá trị hợp lý trong nhiều trường hợp) hoặc trì hoãn việc áp dụng các chuẩn mực phức tạp nhưng quan trọng, thì VFRS có nguy cơ vẫn tạo ra một khoảng cách đáng kể so với IFRS. Điều này có thể làm giảm bớt lợi ích về tính so sánh quốc tế đối với các doanh nghiệp áp dụng VFRS và tạo ra sự phức tạp không cần thiết trong công tác kế toán, đặc biệt là đối với các tập đoàn có các công ty con áp dụng cả IFRS và VFRS. Do đó, quá trình soạn thảo và ban hành VFRS (dự kiến hoàn thành vào cuối năm 2024 ) đòi hỏi sự cân nhắc hết sức kỹ lưỡng, tham vấn rộng rãi các bên liên quan để tìm được điểm cân bằng tối ưu giữa việc duy trì tính nhất quán với thông lệ quốc tế và đảm bảo tính thực tiễn, khả thi tại Việt Nam, tránh tạo ra một sự phân mảnh mới trong hệ thống chuẩn mực.

Bảng Tóm tắt Lộ trình áp dụng IFRS và VFRS tại Việt Nam

Giai đoạn	Thời gian	Hoạt động chính / Mục tiêu	Đối tượng áp dụng IFRS	Đối tượng áp dụng VFRS	Ghi chú
Chuẩn bị	2020 - 2021	Dịch thuật IFRS, Xây dựng hướng dẫn, Đào tạo nhân lực, Chuẩn bị cơ chế tài chính. Ban hành văn bản hướng dẫn IFRS trước 15/11/2021.	-	-	Chuẩn bị nền tảng cho việc áp dụng từ 2022.
Áp dụng IFRS Tự nguyện	2022 - 2025	Thí điểm áp dụng IFRS ở các DN có nhu cầu, đủ năng lực. Đánh giá tác động.	BCTC Hợp nhất: DNNN lớn/vay vốn QT, Cty mẹ niêm yết, Cty đại chúng lớn chưa niêm yết, Cty mẹ khác (tự nguyện, thông báo BTC). BCTC Riêng: Cty FDI 100% (con của cty mẹ NN) (tự nguyện, thông báo BTC).	Áp dụng VAS hiện hành.	DN áp dụng IFRS phải giải trình minh bạch với cơ quan thuế, quản lý.
Xây dựng VFRS	2020 - 2024	Nghiên cứu, xây dựng, ban hành VFRS (dựa trên IFRS, phù hợp VN) và văn bản hướng dẫn.	-	-	Hoàn thành ban hành VFRS và hướng dẫn trước 15/11/2024.
Áp dụng IFRS Bắt buộc	Sau 2025	Mở rộng áp dụng IFRS bắt buộc theo quy định của BTC dựa trên đánh giá giai đoạn 2.	BCTC Hợp nhất: Dự kiến bắt buộc với DNNN, Cty niêm yết, Cty đại chúng lớn chưa niêm yết. Các cty mẹ khác có thể tự nguyện. BCTC Riêng: BTC quy định bắt buộc/tự nguyện theo từng nhóm đối tượng.	-	Luật 56/2024/QH15 (thông qua 29/11/2024) luật hóa việc áp dụng IFRS.
Áp dụng VFRS	Từ 2025	Triển khai áp dụng VFRS rộng rãi.	-	Tất cả các DN không thuộc đối tượng áp dụng IFRS (trừ DN siêu nhỏ có chế độ riêng).	VFRS sẽ được rà soát, cập nhật thường xuyên theo IFRS.

(Nguồn: Tổng hợp từ Quyết định 345/QĐ-BTC và Luật 56/2024/QH15 )

IV. So sánh Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 11 (VAS 11) và IFRS 3

Việc hiểu rõ những điểm tương đồng và khác biệt giữa Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 11 (VAS 11) - Hợp nhất kinh doanh và Chuẩn mực Báo cáo Tài chính Quốc tế số 3 (IFRS 3) - Hợp nhất kinh doanh là điều kiện tiên quyết để các doanh nghiệp Việt Nam có thể chuẩn bị và thực hiện thành công quá trình chuyển đổi sang IFRS. Mặc dù cả hai chuẩn mực đều đề cập đến việc kế toán cho các giao dịch hợp nhất kinh doanh, nhưng giữa chúng tồn tại những khác biệt đáng kể về nguyên tắc, phương pháp đo lường và trình bày.

A. Nguồn gốc và cơ sở xây dựng

Sự khác biệt cơ bản về nguồn gốc là điểm khởi đầu để lý giải những khác biệt trong nội dung giữa VAS 11 và IFRS 3.

VAS 11: Được Bộ Tài chính Việt Nam ban hành theo Quyết định số 100/2005/QĐ-BTC ngày 28/12/2005. Nội dung của VAS 11 chủ yếu được xây dựng dựa trên Chuẩn mực Kế toán Quốc tế IAS 22 - Hợp nhất kinh doanh, phiên bản được ban hành trước năm 2004. Kể từ khi ban hành, VAS 11 hầu như không được cập nhật, sửa đổi.

IFRS 3: Như đã trình bày ở phần lịch sử, IFRS 3 được IASB ban hành lần đầu năm 2004 để thay thế IAS 22. Phiên bản hiện hành là IFRS 3 (sửa đổi năm 2008), là kết quả của dự án hội tụ với FASB và có hiệu lực từ năm 2009. IFRS 3 (2008) đã có những thay đổi rất căn bản so với cả IAS 22 và IFRS 3 (2004).

Do đó, VAS 11 phản ánh tư duy và thông lệ kế toán quốc tế của giai đoạn trước năm 2004, trong khi IFRS 3 (2008) đại diện cho chuẩn mực và thông lệ quốc tế hiện hành, với sự nhấn mạnh nhiều hơn vào nguyên tắc giá trị hợp lý và các yêu cầu phức tạp hơn. Khoảng cách hơn 10 năm về thời điểm hình thành và việc không cập nhật VAS 11 đã tạo ra một sự khác biệt lớn giữa hai chuẩn mực.

B. Các điểm khác biệt chính

Dưới đây là phân tích chi tiết các điểm khác biệt cốt lõi giữa VAS 11 và IFRS 3 (phiên bản 2008):

Phương pháp kế toán (Accounting Method):

IFRS 3: Yêu cầu bắt buộc áp dụng phương pháp mua (acquisition method) cho tất cả các giao dịch hợp nhất kinh doanh thuộc phạm vi điều chỉnh.
VAS 11: Cũng quy định áp dụng phương pháp mua. Tuy nhiên, các bước thực hiện và đặc biệt là các nguyên tắc đo lường trong phương pháp mua theo VAS 11 có nhiều điểm khác biệt so với IFRS 3 (2008), do VAS 11 dựa trên IAS 22 cũ.

Xác định Giá phí hợp nhất kinh doanh / Giá trị khoản thanh toán chuyển giao (Cost of Business Combination / Consideration Transferred):

IFRS 3: Khoản thanh toán chuyển giao (Consideration Transferred) được đo lường theo giá trị hợp lý tại ngày mua. Nó bao gồm tổng giá trị hợp lý của các tài sản bên mua chuyển giao, các khoản nợ phải trả bên mua gánh chịu đối với chủ sở hữu cũ của bên bị mua, và các công cụ vốn do bên mua phát hành để đổi lấy quyền kiểm soát bên bị mua. Một điểm khác biệt quan trọng là IFRS 3 yêu cầu các chi phí liên quan trực tiếp đến giao dịch (acquisition-related costs) như phí tư vấn, pháp lý, thẩm định... phải được ghi nhận vào chi phí trong kỳ phát sinh, không được tính vào giá phí hợp nhất.
VAS 11: Giá phí hợp nhất kinh doanh bao gồm tổng giá trị hợp lý tại ngày trao đổi của các tài sản đem trao đổi, nợ phải trả phát sinh, công cụ vốn do bên mua phát hành, cộng với (+) các chi phí liên quan trực tiếp đến việc hợp nhất kinh doanh (ví dụ: phí kiểm toán, tư vấn pháp lý, định giá...).
Tác động: Cách xử lý chi phí giao dịch khác nhau dẫn đến giá trị lợi thế thương mại ghi nhận ban đầu theo IFRS 3 thường thấp hơn so với VAS 11 (do chi phí giao dịch bị ghi vào chi phí ngay lập tức theo IFRS 3).

Ghi nhận và đo lường tài sản, nợ phải trả có thể xác định được (Recognition and Measurement of Identifiable Assets Acquired and Liabilities Assumed):

IFRS 3: Yêu cầu bên mua ghi nhận các tài sản có thể xác định được đã mua và các khoản nợ phải trả đã gánh chịu theo giá trị hợp lý (fair value) của chúng tại ngày mua. Nguyên tắc này áp dụng rộng rãi, mặc dù có một số ngoại lệ hạn chế cho các khoản mục như thuế thu nhập hoãn lại (theo IAS 12), lợi ích nhân viên (theo IAS 19), hợp đồng thuê (theo IFRS 16)....
VAS 11: Về nguyên tắc, cũng yêu cầu đo lường tài sản và nợ phải trả có thể xác định được theo giá trị hợp lý tại ngày mua. Tuy nhiên, việc áp dụng giá trị hợp lý trong thực tế tại Việt Nam còn rất hạn chế do thiếu thị trường hoạt động, thiếu cơ sở pháp lý đầy đủ và thiếu chuyên gia định giá. Hệ thống VAS nói chung vẫn thiên về nguyên tắc giá gốc.
Tác động: Đây là một trong những khác biệt lớn nhất và là thách thức hàng đầu khi chuyển đổi sang IFRS 3. Việc áp dụng giá trị hợp lý đòi hỏi năng lực định giá cao, dữ liệu thị trường đáng tin cậy và có thể làm thay đổi đáng kể giá trị tài sản thuần của bên bị mua được ghi nhận trên báo cáo hợp nhất.

Kế toán Lợi thế thương mại (Goodwill Accounting):

IFRS 3: Lợi thế thương mại được ghi nhận ban đầu là phần chênh lệch giữa (a) tổng của khoản thanh toán chuyển giao, giá trị NCI và giá trị hợp lý của phần vốn góp nắm giữ trước đó (nếu có) và (b) giá trị hợp lý thuần của tài sản và nợ phải trả có thể xác định được. Quan trọng nhất, lợi thế thương mại không được phân bổ (amortized) định kỳ vào chi phí. Thay vào đó, nó phải được kiểm tra tổn thất giá trị (tested for impairment) ít nhất hàng năm (hoặc thường xuyên hơn nếu có dấu hiệu tổn thất) theo quy định của IAS 36 - Tổn thất tài sản.
VAS 11: Lợi thế thương mại được ghi nhận ban đầu là chênh lệch giữa giá phí hợp nhất và phần sở hữu của bên mua trong giá trị hợp lý thuần của tài sản, nợ phải trả và nợ tiềm tàng có thể xác định được. Sau ghi nhận ban đầu, lợi thế thương mại phải được phân bổ dần một cách có hệ thống vào chi phí sản xuất kinh doanh trong suốt thời gian sử dụng hữu ích ước tính, nhưng tối đa không quá 10 năm.
Tác động: Cách xử lý lợi thế thương mại hoàn toàn khác biệt. Theo IFRS 3, lợi thế thương mại không ảnh hưởng đến lợi nhuận hàng năm trừ khi bị tổn thất, trong khi theo VAS 11, nó làm giảm lợi nhuận hàng năm thông qua chi phí phân bổ. Điều này phản ánh quan điểm khác nhau về bản chất của lợi thế thương mại (IFRS 3 coi là tài sản có đời sống hữu ích không xác định, VAS 11 coi là có đời sống hữu hạn).

Đo lường Lợi ích cổ đông không kiểm soát (NCI Measurement):

IFRS 3: Cung cấp cho bên mua một lựa chọn chính sách kế toán theo từng giao dịch (policy choice available on a transaction-by-transaction basis) để đo lường NCI tại ngày mua :

Theo giá trị hợp lý (fair value): Thường được gọi là phương pháp lợi thế thương mại đầy đủ (full goodwill method), vì nó dẫn đến việc ghi nhận toàn bộ lợi thế thương mại của bên bị mua, bao gồm cả phần thuộc về NCI.
Theo tỷ lệ sở hữu của NCI trên giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được của bên bị mua (NCI's proportionate share of the acquiree's identifiable net assets): Tương đương phương pháp lợi thế thương mại bộ phận (partial goodwill method), chỉ ghi nhận phần lợi thế thương mại thuộc về bên mua.

VAS 11: Sử dụng thuật ngữ "lợi ích thiểu số" (minority interests) và chỉ cho phép đo lường lợi ích thiểu số theo tỷ lệ phần trăm (%) sở hữu của họ trong giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được của công ty con tại ngày mua. Điều này tương đương với phương pháp partial goodwill của IFRS 3.
Tác động: Sự lựa chọn theo IFRS 3 ảnh hưởng trực tiếp đến giá trị NCI và giá trị lợi thế thương mại được ghi nhận trên báo cáo tài chính hợp nhất tại ngày mua.

Kế toán các khoản thanh toán tiềm tàng (Contingent Consideration):

IFRS 3: Yêu cầu bên mua ghi nhận giá trị hợp lý của các khoản thanh toán tiềm tàng tại ngày mua như một phần của khoản thanh toán chuyển giao. Sau ngày mua, các thay đổi về giá trị hợp lý của khoản thanh toán tiềm tàng (trừ khi được phân loại là công cụ vốn) thường được ghi nhận vào báo cáo lãi lỗ trong kỳ phát sinh thay đổi. Lợi thế thương mại không được điều chỉnh cho các thay đổi này (trừ các điều chỉnh trong giai đoạn đo lường).
VAS 11: Việc ghi nhận các khoản điều chỉnh giá phí hợp nhất phụ thuộc vào các sự kiện tương lai tại ngày mua chỉ được thực hiện nếu khả năng xảy ra của sự kiện là chắc chắn và giá trị điều chỉnh có thể xác định một cách đáng tin cậy. Các khoản thanh toán hoặc thu hồi được thực hiện sau ngày mua do các sự kiện này thường được coi là điều chỉnh giá phí hợp nhất (và do đó điều chỉnh lợi thế thương mại), thay vì ghi nhận vào lãi lỗ.
Tác động: IFRS 3 phản ánh tốt hơn giá trị kinh tế của các thỏa thuận thanh toán tiềm tàng tại ngày mua và sự biến động giá trị của chúng sau đó vào kết quả kinh doanh. Cách xử lý của VAS 11 có thể dẫn đến việc ghi nhận thiếu hoặc trì hoãn ảnh hưởng của các khoản này.

Hợp nhất kinh doanh theo giai đoạn (Step Acquisitions):

IFRS 3: Khi bên mua đạt được quyền kiểm soát đối với bên bị mua mà trước đó đã nắm giữ một phần vốn góp không kiểm soát, IFRS 3 yêu cầu phải đánh giá lại (remeasure) phần vốn góp nắm giữ trước đó theo giá trị hợp lý tại ngày đạt được quyền kiểm soát (ngày mua). Phần lãi hoặc lỗ phát sinh từ việc đánh giá lại này được ghi nhận vào báo cáo lãi lỗ.
VAS 11: Không yêu cầu đánh giá lại phần vốn góp nắm giữ trước đó. Thay vào đó, giá phí của từng lần đầu tư riêng lẻ được xác định tại ngày của mỗi giao dịch trao đổi. Lợi thế thương mại được xác định riêng cho từng giao dịch.
Tác động: IFRS 3 có thể tạo ra một khoản lãi hoặc lỗ đáng kể trong báo cáo kết quả kinh doanh tại kỳ mà bên mua đạt được quyền kiểm soát, phản ánh sự thay đổi giá trị của khoản đầu tư ban đầu.

Nợ tiềm tàng của bên bị mua (Acquiree's Contingent Liabilities):

IFRS 3: Bên mua phải ghi nhận các khoản nợ tiềm tàng của bên bị mua tại ngày mua nếu nó là một nghĩa vụ hiện tại phát sinh từ các sự kiện trong quá khứ và giá trị hợp lý của nó có thể được đo lường một cách đáng tin cậy. Lưu ý rằng tiêu chí ghi nhận này khác với tiêu chí trong IAS 37 (không yêu cầu "có khả năng xảy ra" dòng tiền ra). Sau ghi nhận ban đầu, nợ tiềm tàng được đo lường theo giá trị cao hơn giữa giá trị ghi nhận ban đầu và giá trị ước tính theo IAS 37.
VAS 11: Bên mua chỉ ghi nhận riêng biệt một khoản nợ tiềm tàng của bên bị mua như một phần của việc phân bổ giá phí hợp nhất nếu giá trị hợp lý của nó có thể được đo lường một cách đáng tin cậy. Nếu không thể đo lường đáng tin cậy, nó sẽ ảnh hưởng đến lợi thế thương mại.
Tác động: IFRS 3 có thể dẫn đến việc ghi nhận nhiều khoản nợ tiềm tàng hơn tại ngày mua so với VAS 11.

Bảng so sánh chi tiết VAS 11 và IFRS 3

Tiêu chí so sánh	VAS 11 (Quyết định 100/2005/QĐ-BTC & TT 21/2006/TT-BTC)	IFRS 3 (Phiên bản 2008, sửa đổi sau này)
Cơ sở xây dựng	Dựa trên IAS 22 (phiên bản trước 2004)	Phiên bản 2008 (thay thế IFRS 3 (2004) và IAS 22), kết quả dự án chung IASB-FASB. Có các sửa đổi sau này.
Phương pháp kế toán	Phương pháp mua	Bắt buộc Phương pháp mua (Acquisition Method)
Giá phí hợp nhất / Khoản thanh toán chuyển giao	Bao gồm GT Hợp lý tài sản trao đổi, nợ gánh chịu, công cụ vốn phát hành + Chi phí liên quan trực tiếp	Đo lường theo GT Hợp lý tại ngày mua (tài sản chuyển giao, nợ gánh chịu, công cụ vốn phát hành). Chi phí liên quan trực tiếp ghi nhận vào chi phí trong kỳ (không vốn hóa).
Ghi nhận & Đo lường Tài sản/Nợ phải trả có thể XĐ	Đo lường theo GT Hợp lý tại ngày mua (về nguyên tắc), nhưng thực tế áp dụng hạn chế, thiên về giá gốc.	Đo lường theo GT Hợp lý tại ngày mua (có một số ngoại lệ hạn chế).
Lợi thế thương mại (LTTM)	Ghi nhận ban đầu theo giá gốc. Phân bổ dần có hệ thống, tối đa 10 năm.	Ghi nhận ban đầu theo giá gốc. Không phân bổ. Phải kiểm tra tổn thất (impairment test) ít nhất hàng năm theo IAS 36.
Lợi ích cổ đông không kiểm soát (NCI) / Lợi ích thiểu số	Đo lường theo tỷ lệ % sở hữu trên GT Hợp lý tài sản thuần có thể xác định được của bên bị mua.	Lựa chọn theo từng giao dịch: (1) Đo lường theo GT Hợp lý (Full goodwill); hoặc (2) Đo lường theo tỷ lệ % sở hữu trên GT Hợp lý tài sản thuần có thể xác định được của bên bị mua (Partial goodwill).
Thanh toán tiềm tàng (Contingent Consideration)	Chỉ tính vào giá phí nếu "chắc chắn" và "đo lường đáng tin cậy". Điều chỉnh sau ngày mua thường điều chỉnh vào giá phí (LTTM).	Ghi nhận theo GT Hợp lý tại ngày mua như một phần khoản thanh toán chuyển giao. Thay đổi GT Hợp lý sau ngày mua thường ghi nhận vào lãi lỗ (trừ khi là công cụ vốn).
Hợp nhất theo giai đoạn (Step Acquisition)	Xác định LTTM cho từng giao dịch riêng lẻ. Không đánh giá lại khoản đầu tư trước đó.	Đánh giá lại khoản đầu tư nắm giữ trước đó theo GT Hợp lý tại ngày đạt quyền kiểm soát. Lãi/lỗ ghi nhận vào lãi lỗ.
Nợ tiềm tàng của bên bị mua	Ghi nhận nếu GT Hợp lý đo lường đáng tin cậy.	Ghi nhận theo GT Hợp lý nếu là nghĩa vụ hiện tại & đo lường đáng tin cậy (tiêu chí ghi nhận khác IAS 37).
Định nghĩa Hoạt động kinh doanh	Có định nghĩa tương tự ban đầu.	Có định nghĩa chi tiết, được sửa đổi năm 2018 để làm rõ và cho phép đánh giá đơn giản hóa (concentration test).
Thuyết minh BCTC	Yêu cầu thuyết minh cơ bản.	Yêu cầu thuyết minh chi tiết và nhiều hơn đáng kể về bản chất, tác động tài chính của giao dịch, phương pháp đo lường GT Hợp lý, NCI...

V. Thực trạng áp dụng Kế toán Hợp nhất kinh doanh tại Việt Nam

Việc áp dụng các nguyên tắc kế toán cho giao dịch hợp nhất kinh doanh tại Việt Nam hiện nay đang trong giai đoạn chuyển đổi quan trọng, từ việc tuân thủ chủ yếu theo VAS 11 sang việc từng bước tiếp cận và áp dụng IFRS 3 theo lộ trình của Bộ Tài chính. Thực trạng này phản ánh cả những nỗ lực thích ứng và những thách thức không nhỏ đối với cộng đồng doanh nghiệp và các bên liên quan.

A. Tình hình áp dụng VAS 11 tại các doanh nghiệp

Trước khi lộ trình áp dụng IFRS được triển khai, VAS 11 là chuẩn mực pháp lý duy nhất điều chỉnh việc hạch toán các giao dịch hợp nhất kinh doanh tại Việt Nam. Do đó, các doanh nghiệp có thực hiện M&A về mặt lý thuyết đều phải tuân thủ chuẩn mực này. Tuy nhiên, hệ thống VAS nói chung, và có thể bao gồm cả VAS 11, vẫn còn tồn tại những hạn chế nhất định. Một số ý kiến cho rằng VAS chưa ban hành đầy đủ các chuẩn mực cần thiết để bao quát hết các giao dịch phức tạp phát sinh trong nền kinh tế thị trường hiện đại.

Bản thân việc áp dụng VAS 11 trong thực tế cũng có thể gặp phải những khó khăn. Tính phức tạp của các giao dịch M&A, kết hợp với những hạn chế vốn có của chuẩn mực (như việc dựa trên IAS 22 đã lỗi thời, sự hạn chế trong việc xác định và áp dụng giá trị hợp lý một cách đáng tin cậy ) có thể dẫn đến những khó khăn trong việc ghi nhận và trình bày thông tin một cách đầy đủ và chính xác. Mặc dù VAS 11 yêu cầu áp dụng giá trị hợp lý, nhưng việc thiếu một thị trường hoạt động hiệu quả và các hướng dẫn chi tiết về định giá tại Việt Nam khiến việc thực hiện gặp nhiều trở ngại.

B. Thực tiễn áp dụng sớm IFRS 3 (đối với các doanh nghiệp tự nguyện)

Theo lộ trình tại Quyết định 345/QĐ-BTC, giai đoạn 2022-2025 là giai đoạn áp dụng IFRS tự nguyện cho một số đối tượng doanh nghiệp đáp ứng điều kiện. Điều này mở ra cơ hội cho các doanh nghiệp tiên phong, đặc biệt là các tập đoàn lớn, công ty niêm yết, công ty có vốn đầu tư nước ngoài hoặc các doanh nghiệp có kế hoạch huy động vốn quốc tế, bắt đầu áp dụng IFRS, bao gồm cả IFRS 3 cho các giao dịch M&A của mình.

Thực tế cho thấy đã có một số doanh nghiệp tại Việt Nam bắt đầu hành trình chuyển đổi sang IFRS. Các cuộc khảo sát cho thấy sự quan tâm và mức độ sẵn sàng áp dụng IFRS đang tăng lên, đặc biệt ở các công ty niêm yết và các doanh nghiệp lớn. Các công ty có quy mô lớn, lợi nhuận cao, được kiểm toán bởi các công ty kiểm toán lớn (Big 4) và có vốn đầu tư nước ngoài thường có xu hướng sẵn sàng áp dụng IFRS hơn. Ngành ngân hàng, với đặc thù hoạt động và mức độ hội nhập quốc tế cao, cũng là một lĩnh vực đi đầu trong việc nghiên cứu và chuẩn bị áp dụng IFRS, bao gồm các chuẩn mực phức tạp như IFRS 9 (Công cụ tài chính) và IFRS 3. Các ngân hàng đã thực hiện các đánh giá tác động và nhận thấy những khác biệt đáng kể khi áp dụng IFRS so với VAS, ví dụ như trong việc đánh giá các khoản cho vay.

Kinh nghiệm từ các doanh nghiệp áp dụng IFRS sớm này là nguồn thông tin quý giá. Nó giúp nhận diện rõ hơn các khó khăn, thách thức thực tế, các lợi ích có thể đạt được và các giải pháp, kinh nghiệm cần thiết để hỗ trợ cho lộ trình áp dụng IFRS rộng rãi hơn trong giai đoạn bắt buộc sau năm 2025.

C. Những khó khăn, vướng mắc chính trong quá trình áp dụng (theo VAS 11 và IFRS 3)

Quá trình áp dụng kế toán hợp nhất kinh doanh, dù theo VAS 11 hay đặc biệt là khi chuyển đổi sang IFRS 3, đều đặt ra nhiều thách thức lớn đối với các doanh nghiệp Việt Nam. Các khó khăn, vướng mắc chính bao gồm:

Nguồn nhân lực (Human Resources): Đây được xem là một trong những thách thức lớn nhất. Hiện tại, Việt Nam đang thiếu hụt trầm trọng nguồn nhân lực kế toán, kiểm toán và quản lý tài chính có kiến thức chuyên sâu và kinh nghiệm thực tế về IFRS nói chung và IFRS 3 nói riêng. Đội ngũ hiện tại chủ yếu được đào tạo và làm việc theo VAS. Việc chuyển đổi đòi hỏi phải đầu tư lớn vào công tác đào tạo lại, nâng cao năng lực cho nhân sự ở mọi cấp, từ nhân viên kế toán đến ban lãnh đạo. Ngoài ra, do IFRS được ban hành bằng tiếng Anh và các tài liệu hướng dẫn chi tiết bằng tiếng Việt có thể chưa đầy đủ, nên nhân sự triển khai IFRS cần có trình độ tiếng Anh tốt để có thể tự nghiên cứu, đọc hiểu chuẩn mực gốc.
Hệ thống công nghệ thông tin (Information Technology Systems): Hệ thống phần mềm kế toán và quản trị nguồn lực doanh nghiệp (ERP) hiện tại của nhiều doanh nghiệp được thiết kế chủ yếu để đáp ứng yêu cầu của VAS. Việc áp dụng IFRS, với các yêu cầu phức tạp hơn về thu thập dữ liệu (đặc biệt là dữ liệu giá trị hợp lý), tính toán, phân loại và trình bày thông tin, đòi hỏi các doanh nghiệp phải đầu tư nâng cấp hoặc thay thế hệ thống CNTT hiện có. Một khó khăn đặc thù trong giai đoạn chuyển đổi tại Việt Nam là khả năng doanh nghiệp phải duy trì song song hai hệ thống kế toán và sổ sách: một theo VAS (cho mục đích báo cáo riêng, báo cáo thuế) và một theo IFRS (cho mục đích báo cáo hợp nhất hoặc báo cáo cho công ty mẹ nước ngoài). Điều này không chỉ làm tăng chi phí mà còn gây phức tạp trong quản lý dữ liệu và tiềm ẩn rủi ro sai sót. Việc vận hành song song đòi hỏi nguồn lực gấp đôi và quy trình đối chiếu phức tạp để đảm bảo tính nhất quán dữ liệu gốc. Sự khác biệt lớn về phương pháp ghi nhận và đo lường giữa VAS và IFRS làm tăng nguy cơ sai sót khi chuyển đổi dữ liệu hoặc khi lập báo cáo hợp nhất từ nền tảng VAS, đòi hỏi hệ thống kiểm soát nội bộ mạnh mẽ hơn.
Xác định giá trị hợp lý (Fair Value Determination): IFRS 3 yêu cầu đo lường rộng rãi theo giá trị hợp lý, trong khi đây là khái niệm còn tương đối mới và thách thức tại Việt Nam. Khó khăn đến từ nhiều phía: thiếu cơ sở pháp lý và hướng dẫn chi tiết về phương pháp định giá; thị trường hoạt động (đặc biệt là cho các tài sản đặc thù, tài sản vô hình) chưa đủ phát triển để cung cấp các dữ liệu đầu vào đáng tin cậy; thiếu đội ngũ chuyên gia định giá có đủ năng lực và kinh nghiệm; và cả "tư duy giá gốc" đã ăn sâu trong thực hành kế toán tại Việt Nam.
Tính phức tạp của chuẩn mực (Complexity of Standards): IFRS được xây dựng dựa trên nguyên tắc (principles-based), đòi hỏi nhiều xét đoán chuyên môn hơn so với VAS vốn dựa nhiều vào các quy tắc cụ thể (rules-based). Điều này tạo ra sự linh hoạt nhưng cũng đồng thời làm tăng tính phức tạp và yêu cầu năng lực cao hơn từ người áp dụng. Hơn nữa, việc áp dụng IFRS 3 thường liên quan và đòi hỏi kiến thức về nhiều chuẩn mực IFRS khác mà hiện chưa có trong hệ thống VAS (ví dụ: IFRS 9 - Công cụ tài chính, IFRS 13 - Đo lường giá trị hợp lý, IAS 36 - Tổn thất tài sản, IFRS 15 - Doanh thu từ hợp đồng với khách hàng, IFRS 16 - Thuê tài sản...), làm tăng thêm độ khó khi triển khai.
Chi phí chuyển đổi (Transition Costs): Quá trình chuyển đổi sang IFRS là một dự án lớn, đòi hỏi sự đầu tư đáng kể về tài chính cho việc đào tạo nhân lực, thuê chuyên gia tư vấn, nâng cấp hệ thống công nghệ thông tin, thuê dịch vụ định giá.... Đây là một rào cản không nhỏ, đặc biệt đối với các doanh nghiệp có quy mô vừa và nhỏ.
Thiếu hướng dẫn chi tiết và hỗ trợ (Lack of Detailed Guidance and Support): Mặc dù Bộ Tài chính đã ban hành Đề án 345 và bản dịch IFRS, nhưng các văn bản hướng dẫn chi tiết, cụ thể cho từng ngành, từng tình huống đặc thù tại Việt Nam có thể vẫn còn thiếu hoặc chưa được ban hành kịp thời, gây khó khăn cho doanh nghiệp trong quá trình áp dụng.
Ảnh hưởng đến kết quả báo cáo (Impact on Reported Results): Việc áp dụng IFRS lần đầu (theo IFRS 1) có thể dẫn đến những thay đổi lớn và đôi khi là tiêu cực đối với các chỉ tiêu tài chính trên báo cáo, ví dụ như lợi nhuận có thể giảm do phải ghi nhận các khoản dự phòng tổn thất tín dụng dự kiến (theo IFRS 9), ghi nhận chi phí tổn thất lợi thế thương mại (thay vì phân bổ đều), hoặc đánh giá lại tài sản/nợ phải trả theo giá trị hợp lý. Sự biến động này có thể gây lo ngại cho ban lãnh đạo và các nhà đầu tư. Đặc biệt, tình huống báo cáo tài chính riêng lập theo VAS có lãi nhưng báo cáo tài chính hợp nhất lập theo IFRS lại bị lỗ (do các điều chỉnh hợp nhất theo IFRS) có thể ảnh hưởng đến khả năng chia cổ tức của doanh nghiệp theo quy định hiện hành của Việt Nam.

Việc nhận diện và hiểu rõ những khó khăn, vướng mắc này là bước quan trọng để các doanh nghiệp, cơ quan quản lý nhà nước, các tổ chức nghề nghiệp và đơn vị tư vấn có thể xây dựng các kế hoạch hành động, giải pháp khắc phục và chính sách hỗ trợ phù hợp, nhằm đảm bảo quá trình chuyển đổi sang IFRS 3 và IFRS nói chung tại Việt Nam diễn ra một cách hiệu quả và bền vững.

VI. Tác động của việc áp dụng IFRS 3 tại Việt Nam

Việc áp dụng IFRS 3 nói riêng và hệ thống IFRS nói chung tại Việt Nam được kỳ vọng sẽ mang lại những tác động sâu rộng đến nhiều khía cạnh của nền kinh tế, từ chất lượng báo cáo tài chính, hoạt động của thị trường vốn, đến quản trị doanh nghiệp và năng lực của nguồn nhân lực. Tuy nhiên, quá trình này cũng đi kèm với không ít thách thức và chi phí.

A. Tác động tích cực (Thuận lợi)

Nâng cao chất lượng và tính minh bạch của Báo cáo tài chính: Đây là lợi ích được kỳ vọng lớn nhất. IFRS, với các yêu cầu chi tiết về ghi nhận, đo lường (đặc biệt là giá trị hợp lý) và thuyết minh, giúp báo cáo tài chính phản ánh tình hình tài chính và kết quả kinh doanh của doanh nghiệp một cách trung thực, đầy đủ và minh bạch hơn so với VAS. Việc áp dụng các nguyên tắc của IFRS 3, như đo lường tài sản và nợ phải trả theo giá trị hợp lý tại ngày mua, giúp phản ánh đúng hơn giá trị kinh tế của giao dịch M&A. Thông tin minh bạch hơn giúp giảm thiểu bất cân xứng thông tin giữa doanh nghiệp và các bên sử dụng báo cáo, hạn chế các hành vi quản trị lợi nhuận (earnings management) và nâng cao trách nhiệm giải trình của ban lãnh đạo.
Tăng cường khả năng so sánh quốc tế: IFRS được xem là "ngôn ngữ kế toán toàn cầu". Việc áp dụng IFRS 3 và các chuẩn mực khác giúp báo cáo tài chính của doanh nghiệp Việt Nam có thể dễ dàng so sánh được với báo cáo của các doanh nghiệp khác trên thế giới, không phân biệt quốc gia hay ngành nghề. Điều này đặc biệt quan trọng đối với các nhà đầu tư, nhà phân tích và các đối tác kinh doanh quốc tế.
Thu hút đầu tư nước ngoài và tạo thuận lợi cho hoạt động M&A: Báo cáo tài chính lập theo IFRS giúp tăng cường niềm tin của các nhà đầu tư nước ngoài, giảm thiểu chi phí và thời gian họ cần để phân tích, đánh giá doanh nghiệp Việt Nam. Điều này tạo điều kiện thuận lợi hơn cho việc thu hút dòng vốn FDI và FII, cũng như các nguồn tài trợ quốc tế. Đối với hoạt động M&A, IFRS 3 cung cấp một khuôn khổ kế toán được quốc tế thừa nhận, giúp chuẩn hóa và minh bạch hóa việc hạch toán các giao dịch phức tạp này, từ đó làm cho quá trình đàm phán, thẩm định và thực hiện M&A (đặc biệt là các giao dịch xuyên biên giới) trở nên thuận lợi và hiệu quả hơn. Việc Việt Nam chưa áp dụng IFRS trước đây được xem là một trong những trở ngại đối với các nhà đầu tư ngoại khi xem xét các thương vụ M&A.
Nâng cao năng lực quản trị doanh nghiệp và quản lý rủi ro: Để áp dụng thành công IFRS, doanh nghiệp cần phải xây dựng và duy trì một hệ thống kiểm soát nội bộ hiệu quả, các quy trình thu thập và xử lý thông tin tài chính chặt chẽ. Các yêu cầu về đánh giá tổn thất tài sản (IAS 36), dự phòng tổn thất tín dụng (IFRS 9), đo lường giá trị hợp lý (IFRS 13) cũng đòi hỏi doanh nghiệp phải tăng cường năng lực quản lý rủi ro. Quá trình này góp phần nâng cao chất lượng quản trị doanh nghiệp nói chung.
Phát triển thị trường vốn và nâng hạng thị trường chứng khoán: Thông tin tài chính chất lượng cao, minh bạch và có khả năng so sánh là nền tảng cho sự phát triển lành mạnh và hiệu quả của thị trường vốn. Việc áp dụng IFRS được kỳ vọng sẽ cải thiện chất lượng "hàng hóa" trên thị trường chứng khoán Việt Nam, tăng cường bảo vệ nhà đầu tư và là một yếu tố quan trọng góp phần thực hiện mục tiêu nâng hạng thị trường từ cận biên lên mới nổi.
Phát triển nguồn nhân lực kế toán, kiểm toán: Nhu cầu áp dụng IFRS tạo ra động lực và cơ hội lớn cho việc đào tạo, phát triển đội ngũ nhân lực chất lượng cao trong lĩnh vực kế toán, kiểm toán tại Việt Nam. Việc nắm vững IFRS giúp các chuyên gia Việt Nam nâng cao năng lực cạnh tranh, mở rộng cơ hội nghề nghiệp và dễ dàng hội nhập vào thị trường lao động quốc tế.

B. Tác động tiêu cực (Thách thức)

Bên cạnh những lợi ích tiềm năng, việc áp dụng IFRS 3 và IFRS nói chung cũng đặt ra những thách thức và có thể gây ra những tác động tiêu cực ban đầu:

Chi phí triển khai và duy trì cao: Như đã phân tích ở phần khó khăn, chi phí đầu tư ban đầu cho việc chuyển đổi (đào tạo, tư vấn, công nghệ, định giá...) là rất lớn. Ngoài ra, chi phí duy trì hệ thống tuân thủ IFRS hàng năm (cập nhật chuẩn mực, đào tạo liên tục, kiểm toán...) cũng cao hơn so với VAS.
Yêu cầu cao về năng lực chuyên môn: IFRS phức tạp hơn VAS, đòi hỏi người lập báo cáo và kiểm toán viên phải có kiến thức chuyên sâu, kỹ năng xét đoán tốt và trình độ ngoại ngữ. Sự thiếu hụt nguồn nhân lực chất lượng cao là một thách thức lớn.
Ảnh hưởng tiềm tàng đến kết quả kinh doanh báo cáo: Trong giai đoạn đầu áp dụng, các yêu cầu khắt khe hơn của IFRS về ghi nhận chi phí, dự phòng, tổn thất tài sản, và việc áp dụng giá trị hợp lý có thể làm giảm lợi nhuận báo cáo so với khi áp dụng VAS. Điều này có thể gây áp lực lên ban lãnh đạo và ảnh hưởng đến đánh giá của thị trường. Sự khác biệt giữa kết quả theo VAS (trên BCTC riêng) và IFRS (trên BCTC hợp nhất) cũng có thể gây khó khăn trong việc thực hiện các cam kết tài chính hoặc chính sách cổ tức.
Thách thức trong việc đồng bộ với các quy định pháp lý khác: Có thể phát sinh sự khác biệt giữa cơ sở ghi nhận doanh thu, chi phí, tài sản, nợ phải trả theo IFRS và cơ sở tính thuế theo quy định của pháp luật thuế Việt Nam, đòi hỏi doanh nghiệp phải theo dõi và quản lý các khoản chênh lệch tạm thời và vĩnh viễn một cách cẩn thận (liên quan đến IAS 12 - Thuế thu nhập doanh nghiệp). Ngoài ra, hệ thống pháp luật Việt Nam còn có các quy định về cơ chế tài chính doanh nghiệp, có thể có những điểm chồng chéo hoặc chưa hoàn toàn tương thích với nguyên tắc của IFRS, cần được rà soát và điều chỉnh đồng bộ.
Khó khăn đối với doanh nghiệp vừa và nhỏ (SMEs): Gánh nặng về chi phí và độ phức tạp của việc áp dụng IFRS đầy đủ có thể là quá lớn đối với các doanh nghiệp vừa và nhỏ, vốn có nguồn lực hạn chế. Đây là lý do chính cho việc Việt Nam lựa chọn phát triển hệ thống VFRS riêng cho nhóm đối tượng này.

Việc phân tích một cách cân bằng các tác động tích cực và tiêu cực là rất quan trọng. Nó cho thấy rằng, mặc dù IFRS 3 và IFRS nói chung mang lại nhiều lợi ích chiến lược dài hạn cho Việt Nam trong quá trình hội nhập, nhưng con đường triển khai không hề dễ dàng. Lợi ích dài hạn về việc thu hút vốn đầu tư, minh bạch hóa thị trường và nâng cao năng lực cạnh tranh có thể sẽ bù đắp cho những khó khăn và chi phí phải bỏ ra trong ngắn hạn. Tuy nhiên, mức độ thành công của quá trình chuyển đổi này phụ thuộc rất lớn vào sự chuẩn bị kỹ lưỡng và chiến lược phù hợp của từng doanh nghiệp, cùng với sự hỗ trợ hiệu quả và kịp thời từ phía cơ quan quản lý nhà nước, các tổ chức nghề nghiệp và các đơn vị cung cấp dịch vụ chuyên nghiệp. Nếu không có sự chuẩn bị tốt hoặc thiếu sự hỗ trợ cần thiết, chi phí chuyển đổi có thể tăng cao, trong khi lợi ích thu được có thể bị trì hoãn hoặc giảm sút đáng kể.

VII. Triển vọng và Kết luận

Quá trình đưa Chuẩn mực Báo cáo Tài chính Quốc tế (IFRS) vào áp dụng tại Việt Nam, đặc biệt là IFRS 3 trong lĩnh vực hợp nhất kinh doanh, đang bước vào giai đoạn then chốt với những triển vọng và thách thức đan xen. Việc đánh giá đúng triển vọng, nhận diện sự chuẩn bị của các bên và đưa ra kết luận về vai trò của IFRS 3 là cần thiết để định hướng cho các bước đi tiếp theo.

A. Triển vọng áp dụng IFRS 3 và IFRS nói chung tại Việt Nam sau năm 2025

Giai đoạn sau năm 2025 được xác định là giai đoạn áp dụng bắt buộc IFRS đối với một số đối tượng doanh nghiệp tại Việt Nam, theo lộ trình đã được phê duyệt tại Quyết định 345/QĐ-BTC. Mặc dù Bộ Tài chính sẽ có những quy định cụ thể về đối tượng và thời điểm bắt buộc dựa trên kết quả đánh giá giai đoạn tự nguyện (2022-2025), nhưng xu hướng chung là việc áp dụng IFRS sẽ được mở rộng đáng kể, đặc biệt là đối với báo cáo tài chính hợp nhất của các tập đoàn kinh tế nhà nước, công ty niêm yết và công ty đại chúng quy mô lớn.

Sự kiện Quốc hội chính thức thông qua Luật số 56/2024/QH15 vào tháng 11 năm 2024, luật hóa việc áp dụng IFRS tại Việt Nam, đã tạo ra một nền tảng pháp lý vững chắc và một động lực chính trị mạnh mẽ cho giai đoạn áp dụng bắt buộc này. Điều này củng cố niềm tin và sự quyết tâm của Việt Nam trong việc hội nhập với các chuẩn mực kế toán quốc tế.

Do đó, triển vọng sau năm 2025 là số lượng doanh nghiệp Việt Nam lập báo cáo tài chính (ít nhất là báo cáo hợp nhất) theo IFRS sẽ tăng lên đáng kể. Điều này đồng nghĩa với việc IFRS 3 sẽ trở thành chuẩn mực kế toán chủ đạo cho các giao dịch M&A liên quan đến các doanh nghiệp này. Song song đó, hệ thống Chuẩn mực Báo cáo Tài chính Việt Nam (VFRS) mới, được xây dựng dựa trên IFRS, cũng sẽ được triển khai áp dụng cho phần lớn các doanh nghiệp còn lại trong nền kinh tế. Bức tranh tổng thể về báo cáo tài chính tại Việt Nam sẽ có sự thay đổi lớn, tiệm cận gần hơn với thông lệ quốc tế.

B. Sự chuẩn bị của doanh nghiệp, cơ quan quản lý và các bên liên quan

Để hiện thực hóa triển vọng trên và đảm bảo quá trình chuyển đổi diễn ra thành công, sự chuẩn bị kỹ lưỡng và phối hợp đồng bộ giữa các bên liên quan là yếu tố quyết định.

Doanh nghiệp: Các doanh nghiệp, đặc biệt là những đơn vị thuộc diện áp dụng bắt buộc hoặc có kế hoạch áp dụng tự nguyện, cần phải chủ động và khẩn trương hơn nữa trong công tác chuẩn bị. Điều này bao gồm: lập kế hoạch chuyển đổi chi tiết và sớm ; đánh giá toàn diện các tác động của IFRS đến hoạt động kinh doanh, hệ thống thông tin, quy trình nội bộ và các chỉ tiêu tài chính ; đầu tư mạnh mẽ vào đào tạo, nâng cao năng lực cho đội ngũ nhân sự kế toán, tài chính và quản lý ; nâng cấp hoặc thay thế hệ thống công nghệ thông tin để đáp ứng yêu cầu của IFRS ; rà soát và điều chỉnh các quy trình kiểm soát nội bộ, chính sách kế toán và thậm chí cả các điều khoản trong hợp đồng kinh tế nếu cần thiết.
Cơ quan quản lý (Bộ Tài chính): Bộ Tài chính đóng vai trò dẫn dắt và hỗ trợ then chốt. Các nhiệm vụ trọng tâm bao gồm: tiếp tục hoàn thiện khung pháp lý, đặc biệt là ban hành kịp thời các Thông tư hướng dẫn chi tiết về phương pháp, thể thức áp dụng IFRS và VFRS (hiện đang trong quá trình lấy ý kiến dự thảo ); xây dựng các cơ chế tài chính phù hợp để hỗ trợ doanh nghiệp trong quá trình chuyển đổi; tăng cường công tác đào tạo, phổ biến kiến thức về IFRS; công bố rõ ràng danh sách các doanh nghiệp thuộc đối tượng áp dụng bắt buộc và tự nguyện ; và phối hợp với các cơ quan quản lý khác (như Ủy ban Chứng khoán Nhà nước, Ngân hàng Nhà nước, Tổng cục Thuế) để đảm bảo sự đồng bộ trong chính sách.
Các bên liên quan khác: Vai trò của các tổ chức nghề nghiệp (như Hội Kế toán và Kiểm toán Việt Nam - VAA, Hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam - VACPA), các công ty kiểm toán, các đơn vị đào tạo và các nhà cung cấp giải pháp công nghệ là cực kỳ quan trọng. Các đơn vị này cần tích cực tham gia vào việc cung cấp dịch vụ tư vấn chuyên sâu, hỗ trợ kỹ thuật, đào tạo nguồn nhân lực chất lượng cao và chia sẻ kinh nghiệm thực tiễn để giúp doanh nghiệp vượt qua các thách thức trong quá trình chuyển đổi.

Sự thành công của lộ trình áp dụng IFRS tại Việt Nam không chỉ phụ thuộc vào nỗ lực của riêng Bộ Tài chính hay các doanh nghiệp tiên phong, mà đòi hỏi sự chung tay, vào cuộc một cách chủ động và có trách nhiệm của tất cả các thành phần trong hệ sinh thái tài chính - kế toán của đất nước.

C. Kết luận về vai trò của IFRS 3 trong bối cảnh hội nhập kinh tế quốc tế của Việt Nam

IFRS 3 - Hợp nhất kinh doanh là một chuẩn mực kế toán phức tạp nhưng giữ vai trò trung tâm trong việc phản ánh các giao dịch M&A - một hoạt động ngày càng quan trọng trong nền kinh tế thị trường năng động và hội nhập. Việc Việt Nam quyết định áp dụng IFRS nói chung và IFRS 3 nói riêng là một bước đi chiến lược, phù hợp với xu thế toàn cầu và yêu cầu phát triển của đất nước.

Mặc dù quá trình chuyển đổi từ VAS 11 sang IFRS 3 đặt ra không ít thách thức về nguồn nhân lực, công nghệ, chi phí và sự thay đổi trong tư duy kế toán, nhưng những lợi ích mà nó mang lại là rất lớn và mang tính dài hạn. Việc áp dụng IFRS 3 sẽ góp phần quan trọng vào việc:

Nâng cao tính minh bạch và độ tin cậy của thông tin tài chính liên quan đến các thương vụ M&A, giúp các nhà đầu tư và các bên liên quan đưa ra quyết định kinh tế đúng đắn hơn.
Tăng cường khả năng so sánh báo cáo tài chính của doanh nghiệp Việt Nam với các đối thủ cạnh tranh và đối tác trên trường quốc tế, tạo thuận lợi cho giao thương và hợp tác.
Thu hút mạnh mẽ hơn dòng vốn đầu tư nước ngoài, đặc biệt là vào các hoạt động M&A, thông qua việc giảm thiểu rào cản thông tin và tăng cường niềm tin của nhà đầu tư.
Thúc đẩy sự phát triển lành mạnh và hiệu quả của thị trường vốn Việt Nam, góp phần vào mục tiêu nâng hạng thị trường chứng khoán.
Chuẩn hóa và nâng cao chất lượng hoạt động kế toán, kiểm toán và quản trị doanh nghiệp tại Việt Nam theo các thông lệ quốc tế tốt nhất.

Tuy nhiên, để những lợi ích này được hiện thực hóa một cách tối đa, điều cốt yếu là phải có sự chuẩn bị kỹ lưỡng, đầu tư đúng mức và sự phối hợp đồng bộ giữa Chính phủ, doanh nghiệp và các tổ chức hỗ trợ. Việc áp dụng IFRS không nên chỉ được xem là một yêu cầu tuân thủ về mặt kỹ thuật kế toán, mà cần được nhìn nhận như một cơ hội để cải cách và nâng cao năng lực cạnh tranh.

Nhìn xa hơn, việc áp dụng thành công IFRS 3 và các chuẩn mực IFRS khác sẽ không chỉ đơn thuần thay đổi cách thức doanh nghiệp Việt Nam lập và trình bày báo cáo tài chính. Nó còn có tiềm năng thúc đẩy những thay đổi sâu sắc hơn trong văn hóa quản trị doanh nghiệp, cách tiếp cận chiến lược kinh doanh và đặc biệt là nâng cao văn hóa minh bạch thông tin trong toàn bộ nền kinh tế. Khi thông tin tài chính trở nên đáng tin cậy và dễ tiếp cận hơn, áp lực từ thị trường và nhà đầu tư sẽ buộc các doanh nghiệp phải quản trị hiệu quả hơn, sử dụng nguồn lực tối ưu hơn và có trách nhiệm giải trình cao hơn. Những thay đổi mang tính cấu trúc này, vượt ra ngoài phạm vi phòng kế toán, sẽ góp phần tạo dựng một môi trường kinh doanh lành mạnh, cạnh tranh và bền vững hơn, qua đó nâng cao năng lực cạnh tranh tổng thể của Việt Nam trên trường quốc tế. Do đó, việc triển khai thành công IFRS 3 và lộ trình IFRS nói chung có ý nghĩa chiến lược quan trọng đối với sự phát triển và hội nhập kinh tế quốc tế của Việt Nam trong dài hạn.

Nguồn trích dẫn:

1. Identifying a business combination within the scope of IFRS 3 - Insights into IFRS 3, https://www.grantthornton.global/globalassets/1.-member-firms/global/insights/ifrs-3/ident.-business-combination/ifrs-3---identifying-a-business-combination.pdf

2. IFRS 3 — Business Combinations - IAS Plus, https://www.iasplus.com/en/standards/ifrs/ifrs3

3. Identifying a business combination within the scope of IFRS 3 - Grant Thornton International, https://www.grantthornton.global/en/insights/articles/ifrs-3-insights/IFRS-3-identifying-a-business-combination-within-the-scope-of-ifrs-3/

4. International Financial Reporting Standard 3Business Combinations - IFRS Foundation, https://www.ifrs.org/content/dam/ifrs/publications/html-standards/english/2022/issued/ifrs3.html

5. www.ifrs.org, https://www.ifrs.org/content/dam/ifrs/publications/pdf-standards/english/2022/issued/part-a/ifrs-3-business-combinations.pdf?bypass=on

6. IFRS 3 Business Combinations - IFRS Foundation, https://www.ifrs.org/issued-standards/list-of-standards/ifrs-3-business-combinations/

7. IFRS Intelligence Business Combinations - BDO Global, https://www.bdo.global/getmedia/08c52614-39f8-49e4-b66a-023770d4b6e4/IFRS-Intelligence-IFRS-3-Business-Combinations-pdf.aspx

8. Identifying a business combination within the scope of IFRS 3 - Grant Thornton Austria, https://www.grantthornton.at/en/insights/articles/identifying-a-business-combination-within-the-scope-of-ifrs-3/

9. IFRS 3 - Hợp nhất kinh doanh, https://taca.edu.vn/ifrs-3/

10. IFRS 3 – Business Combination | Crowe Vietnam, https://www.crowe.com/vn/insights/ifrs-publication/faq/ifrs3

11. IFRS 3 Business Combinations - Australian Accounting Standards Board, https://www.aasb.gov.au/admin/file/content105/c9/IFRS3_BC_1-22.pdf

12. STANDARDS: IFRS 3 - 中审网校, http://www.auditcn.com/Item/131722.aspx

13. iasb post-implementation review of ifrs 3 business combinations - BDO Global, https://www.bdo.global/getmedia/ab0b2720-7d43-4361-91b9-bbde2f458f91/IFRB-2014-02.pdf.aspx

14. Hội thảo IFRS - Tin bộ tài chính, https://www.mof.gov.vn/webcenter/portal/btcvn/pages_r/l/tin-bo-tai-chinh?dDocName=MOFUCM094654

15. Hợp nhất kinh doanh trong Kế toán Việt Nam – Sự tiếp cận chuẩn mực kế toán quốc tế, http://vaa.net.vn/hop-nhat-kinh-doanh-trong-ke-toan-viet-nam-su-tiep-can-chuan-muc-ke-toan-quoc-te/

16. IAS 22 — Business Combinations (Superseded) - IAS Plus, https://www.iasplus.com/en/standards/ias/ias22

17. Post-implementation Review: IFRS 3 Business Combinations - Malaysian Accounting Standards Board, https://www.masb.org.my/uploadfile/RfI_PIR_IFRS3-Business-Combinations.pdf

18. Tổng hợp khác biệt giữa IFRS và VAS bạn cần biết - Phần 2, https://ifrs.vn/tong-hop-khac-biet-giua-vas-va-ifrs-phan-2/

19. Sự hoà hợp giữa chuẩn mực kế toán Việt Nam và chuẩn mực kế toán quốc tế - Kiểm toán nhà nước, https://www.sav.gov.vn/SMPT_Publishing_UC/TinTuc/PrintTL.aspx?ItemID=1638&idb=2&l=%2Fnoidung%2Ftintuc%2FLists%2FNghiencuutraodoi

20. A guide to accounting for business combinations | RSM US, https://rsmus.com/content/dam/rsm/insights/financial-reporting/1pdf/A-guide-to-accounting-for-business-combinations-202307.pdf

21. Business Combinations – IFRS 3 (Revised) | ACCA Global, https://www.accaglobal.com/gb/en/student/exam-support-resources/professional-exams-study-resources/strategic-business-reporting/technical-articles/business-combinations.html

22. IFRS 3 - Hợp nhất kinh doanh | Crowe Vietnam, https://www.crowe.com/vn/vi-vn/insights/ifrs-publication/faq/ifrs3

23. IFRS IN PRACTICE: - BDO Global, https://www.bdo.global/getmedia/0ef12c7f-71a0-4046-8bb8-4a41b0c6a92f/IFRS_Distinguishing-between-a-business-combination-and-an-asset-purchase.pdf

24. Giải pháp và lộ trình áp dụng chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế đối với hệ thống các tổ chức tín dụng Việt Nam - Ngân hàng Nhà nước Việt Nam, https://www.sbv.gov.vn/webcenter/portal/m/links/cm255?dDocName=SBV610010

25. Thách Thức Áp Dụng IFRS Tại Việt Nam - Kiểm Toán Việt Úc, https://vietaustralia.com/vn/thach-thuc-ap-dung-ifrs.html

26. Giải pháp để áp dụng thành công IFRS tại Việt Nam, https://clbketoantruong.com/giai-phap-de-ap-dung-thanh-cong-ifrs-tai-viet-nam

27. Vietnam's Journey to IFRS: What Financial Leaders Need to Know - TRG Blog, https://blog.trginternational.com/vietnams-ifrs-journey

28. Lợi Ích Áp Dụng IFRS - Chuẩn Mực Báo Cáo Tài Chính Quốc Tế, https://vietaustralia.com/vn/loi-ich-ap-dung-ifrs.html

29. Áp dụng IFRS tại Việt Nam: Hướng tới công khai, minh bạch thông tin tài chính theo chuẩn quốc tế, https://mof.gov.vn/webcenter/portal/btcvn/pages_r/l/tin-bo-tai-chinh?dDocName=MOFUCM147379

30. Nhà đầu tư ngoại thấy 'khó khăn ra quyết định' bởi Báo cáo tài chính của doanh nghiệp Việt, https://nhadautu.vn/nha-dau-tu-ngoai-thay-kho-khan-ra-quyet-dinh-boi-bao-cao-tai-chinh-cua-doanh-nghiep-viet-d71774.html

31. Roadmap for the implementation of IFRS in Vietnam: Benefits and challenges, https://www.researchgate.net/publication/341283347_Roadmap_for_the_implementation_of_IFRS_in_Vietnam_Benefits_and_challenges

32. ministry makes int'l accounting rules compulsory after 2025 - HONG KONG BUSINESS ASSOCIATION VIETNAM, https://www.hkbav.org/ministry-makes-int-l-accounting-rules-compulsory-after-2025_news18488

33. Differences between Vietnamese GAAP & IFRS - English - KPMG International, https://assets.kpmg.com/content/dam/kpmg/vn/pdf/2023-tax-and-legal-brochure/ifrs/gap-analysis-vas-ifrs-overall-final-english.pdf

34. Thực trạng áp dụng chuẩn mực kế toán tại Việt Nam, https://tapchicongthuong.vn/thuc-trang-ap-dung-chuan-muc-ke-toan-tai-viet-nam-99661.htm

35. Bộ Tài chính phê duyệt đề án áp dụng chuẩn mực báo cáo tài chính tại Việt Nam - Chi tiết tin, https://mof.gov.vn/webcenter/portal/ttncdtbh/pages_r/l/chi-tiet-tin?dDocName=MOFUCM174825

36. Lợi ích khi doanh nghiệp chuyển đổi báo cáo tài chính chuẩn IFRS - FPT CFS, https://fptcfs.com/tin-tuc-va-su-kien/loi-ich-khi-chuyen-doi-bao-cao-tai-chinh-chuan-ifrs/

37. VAS vs. IFRS: Accounting Standard Transition - Vietnam Guide, https://www.vietnam-briefing.com/doing-business-guide/vietnam/taxation-and-accounting/accounting-standards-vas-ifrs

38. IFRS là gì? Lộ trình áp dụng IFRS tại Việt Nam - A1 Consulting, https://www.a1consulting.vn/blog/dx-blog-9/ifrs-la-gi-161

39. Decision No. 345/QD-BTC 2020 Scheme on application of financial ..., https://english.luatvietnam.vn/decision-no-345-qd-btc-on-approval-of-the-scheme-on-application-of-financial-reporting-standards-in-v-181513-doc1.html

40. Doanh nghiệp cần chuẩn bị gì khi áp dụng IFRS tại Việt Nam? - SAPP Academy, https://sapp.edu.vn/bai-viet-certifr/doanh-nghiep-can-chuan-bi-gi-khi-ap-dung-ifrs-tai-viet-nam/

41. Vietnam Ministry of Finance speeds up the adoption of international financial reporting standards 11/11/2020 05:06:00 2912, https://mof.gov.vn/webcenter/portal/btcen/pages_r/l/newsdetails?dDocName=MOFUCM186335

42. Lộ trình áp dụng IFRS tại Việt Nam? Những điều bạn cần biết - Smart Train, https://smarttrain.edu.vn/lo-trinh-ap-dung-ifrs-tai-viet-nam-nhung-dieu-ban-can-biet/

43. IFRS Adoption Roadmap in Vietnam: What You need to know? - Viindoo, https://viindoo.com/blog/business-management-3/ifrs-adoption-roadmap-in-vietnam-what-you-need-to-know-2183

44. Decision No. 345/QD-BTC dated March 16, 2020 on scheme for application for financial reporting standards in Vietnam - LawNet, https://lawnet.vn/en/vb/Decision-345-QD-BTC-2020-scheme-for-application-for-financial-reporting-standards-in-Vietnam-6B0F1.html

45. Lộ trình áp dụng IFRS ở Việt Nam, https://adac.com.vn/blogs/tin-tuc/lo-trinh-ap-dung-ifrs-o-viet-nam

46. IFRS Chính Thức Được Quốc Hội Việt Nam Thông Qua - SAPP Academy, https://sapp.edu.vn/bai-viet-certifr/ifrs-chinh-thuc-duoc-quoc-hoi-viet-nam-thong-qua/

47. Áp dụng IFRS giúp hội nhập sâu rộng vào chuỗi giá trị toàn cầu, https://thoibaotaichinhvietnam.vn/ap-dung-ifrs-giup-hoi-nhap-sau-rong-vao-chuoi-gia-tri-toan-cau-171436-171436.html

48. Luật số 56/2024/QH15 năm 2024 sửa đổi Luật Chứng khoán, Luật Kế toán, Luật Kiểm toán độc lập, Luật Ngân sách Nhà nước mới nhất - Thư Viện Pháp Luật, https://thuvienphapluat.vn/van-ban/Thue-Phi-Le-Phi/Luat-sua-doi-Luat-Chung-khoan-Ke-toan-Ngan-sach-Nha-nuoc-Thue-thu-nhap-ca-nhan-2024-622318.aspx

49. IFRS: CƠ HỘI MỚI CHO NGÀNH KẾ TOÁN VIỆT NAM – BƯỚC TIẾN HỘI NHẬP QUỐC TẾ, https://www.auditcarevietnam.vn/blog/ifrs-co-hoi-moi-cho-nganh-ke-toan-viet-nam-buoc-tien-hoi-nhap-quoc-te/

50. Quốc hội Việt Nam chính thức thông qua việc áp dụng Chuẩn mực Báo cáo Tài chính Quốc tế (IFRS) - I-GLOCAL, https://www.i-glocal.com/vi/news/183/

51. Chuẩn mực Báo cáo Tài chính Quốc tế (IFRS) - Royal Vietnam - Accounting - Tax - Audit, https://royalaudit.vn/vi/chuan-muc-bao-cao-tai-chinh-quoc-te-ifrs-chinh-thuc-duoc-quoc-hoi-thong-qua/

52. Tính minh bạch gia tăng khi đưa chuẩn mực quốc tế vào Luật Kế toán sửa đổi, https://www.kiemtoanfac.vn/phan-tich-chuyen-sau/tinh-minh-bach-gia-tang-khi-dua-chuan-muc-quoc-te-vao-luat-ke-toan-sua-doi.html

53. IFRS chính thức được quốc hội thông qua - FTMS Global, https://www.ftmsglobal.edu.vn/ifrs-chinh-thuc-duoc-quoc-hoi-thong-qua

54. Góp ý dự thảo Thông tư hướng dẫn IFRS: Hướng tới sự phù hợp với thực tế Việt Nam, https://tapchitaichinh.vn/gop-y-du-thao-thong-tu-huong-dan-ifrs-huong-toi-su-phu-hop-voi-thuc-te-viet-nam.html

55. IFRS and VAS in Vietnam: The 2025 Guide, https://vietnam.acclime.com/guides/vietnam-ifrs-and-vas/

56. Bộ Tài chính: Phê duyệt Đề án áp dụng chuẩn mực báo cáo tài chính tại Việt Nam, https://mof.gov.vn/webcenter/portal/btcvn/pages_r/l/tin-bo-tai-chinh?dDocName=MOFUCM174614

57. 26 chuẩn mực kế toán Việt Nam PDF mới nhất 2025 | Tải Về, https://amagroup.vn/26-chuan-muc-ke-toan-viet-nam-pdf-moi-nhat/

58. So sánh IFRS và VAS - Vì sao phải chuyển từ VAS sang IFRS? - Smart Train, https://smarttrain.edu.vn/so-sanh-ifrs-va-vas-vi-sao-phai-chuyen-tu-vas-sang-ifrs/

59. CHUẨN MỰC KẾ TOÁN SỐ 11 HỢP NHẤT KINH DOANH, https://ketoanthienung.net/chuan-muc-ke-toa-n-so-11-hop-nhat-kinh-doanh.htm

60. Chi Tiết Các Chuẩn Mực Kế Toán Việt Nam (VAS) | Viết bởi jntasia - Tinhte.vn, https://tinhte.vn/thread/chi-tiet-cac-chuan-muc-ke-toan-viet-nam-vas.3902102/

61. Chộn rộn với chuẩn kế toán quốc tế - In bài viết, https://sbv.gov.vn/webcenter/portal/vi/menu/sm/chitiet/inbaiviet?dDocName=SBV400948

62. IFRS and VAS comparison and notes for conversion from VAS to IFRS | Crowe Vietnam, https://www.crowe.com/vn/insights/ifrs-publication/faq/5-ifrs-and-vas-comparison-and-notes-for-conversion-from-vas-to-ifrs

63. Hướng dẫn thực hiện chuẩn mực kế toán số 11 - Hợp nhất kinh doanh (Phần 12), https://thuvienphapluat.vn/phap-luat-doanh-nghiep/bai-viet/huong-dan-thuc-hien-chuan-muc-ke-toan-so-11-hop-nhat-kinh-doanh-phan-12-3687.html

64. Differences Between VAS and IFRS – Part 2, https://vietaustralia.com/en/differences-between-vas-and-ifrs-part-2.html

65. IFRS 3 - Consideration transferred | Grant Thornton insights, https://www.grantthornton.global/en/insights/articles/ifrs-3-insights/consideration-transferred/

66. View of Benefits and costs of adopting international financial reporting standards, https://archive.conscientiabeam.com/index.php/11/article/view/3279/7521

67. The willingness to voluntarily apply international financial reporting standards in Vietnam: Empirical evidence from listed parent companies, https://www.tandfonline.com/doi/full/10.1080/23311975.2022.2116802

68. Giải pháp và lộ trình áp dụng chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế đối với hệ thống các tổ chức tín dụng Việt Nam - Tạp chí Ngân hàng, https://tapchinganhang.gov.vn/giai-phap-va-lo-trinh-ap-dung-chuan-muc-bao-cao-tai-chinh-quoc-te-doi-voi-he-thong-cac-to-chuc-tin-dung-viet-nam-10479.html

69. 3 LÍ DO CHO VIỆC HỌC IFRS BỊ HẠN CHẾ? GÓC NHÌN TỪ CHUYÊN GIA KẾ TOÁN, https://vcpg.vn/3-li-do-cho-viec-hoc-ifrs-bi-han-che-goc-nhin-tu-chuyen-gia-ke-toan/

70. Doanh nghiệp áp dụng IFRS tại Việt Nam: Thách thức nhưng cũng là cơ hội, https://taca.com.vn/doanh-nghiep-ap-dung-ifrs/

71. Lộ trình áp dụng IFRS tại Việt Nam và những điều cần lưu ý, https://ifa.com.vn/vi/lo-trinh-ap-dung-chuan-muc-ke-toan-quoc-te-ifrs-tai-viet-nam

72. Opportunities and Threats in applying IFRS in Vietnam - RSM, https://www.rsmhanoi.com.vn/en/post/opportunities-and-threats-in-applying-ifrs-in-vietnam

73. Những thách thức trong việc áp dụng IFRS ở Việt Nam, https://kpmg.com/vn/vi/home/phan-tich-chuyen-sau/2020/11/ifrs-in-vietnam-2020.html

74. Navigating IFRS Adoption in Vietnam: Insights for Financial Leaders - Portcities, https://portcities.net/blog/erp-and-odoo-insights-2/navigating-ifrs-adoption-in-vietnam-insights-for-financial-leaders-160

75. Các khác biệt giữa VAS và IFRS - KPMG International, https://assets.kpmg.com/content/dam/kpmg/vn/pdf/2023-tax-and-legal-brochure/ifrs/gap-analysis-vas-ifrs-overall-final-vietnamese.pdf

76. A comparison of IFRS and Vietnamese GAAP - PwC, https://www.pwc.com/vn/en/publications/2021/pwc-vietnam-ifrs-vietnamese-gaap.pdf

77. Lợi ích khi áp dụng chuẩn mực báo cáo tài chính tại Việt Nam - First Trust Solution, https://fts.com.vn/loi-ich-khi-ap-dung-chuan-muc-bao-cao-tai-chinh-tai-viet-nam/

78. bằng chứng từ các quốc gia đi trước và động lực cho việc áp dụng IFRS ở Việt Nam - VAA, http://vaa.net.vn/wp-content/uploads/2020/07/Loi-ich-viec-ap-dung-IFRS.pdf

79. IFRS 3 gi p chu n h a ho t đ ng k to n cho M&A - PwC, https://www.pwc.com/vn/vn/media/media-articles/190805_dautu_ifrs3_thkien.pdf

80. Áp Dụng IFRS: Lộ Trình Triển Khai Tại Việt Nam, https://vietaustralia.com/vn/ap-dung-ifrs.html

81. Global standards, local impact: The adoption of IFRS in Vietnam's commercial banks - EnPress Journals, https://systems.enpress-publisher.com/index.php/jipd/article/viewFile/5133/3191

82. Chuẩn mực quốc tế, bao giờ? - Đài phát thanh & Truyền hình Hà Nội, https://hanoionline.vn/chuan-muc-quoc-te-bao-gio-324285.htm

83. Đề xuất 2 chính sách sửa đổi, bổ sung Luật Kế toán, https://baochinhphu.vn/de-xuat-2-chinh-sach-sua-doi-bo-sung-luat-ke-toan-102240823095307778.htm

84. Bộ Tài chính lấy ý kiến về hướng dẫn thể thức áp dụng Chuẩn mực Báo cáo tài chính quốc tế 24/04/2025 14:00:00 - Tin bộ tài chính, https://www.mof.gov.vn/webcenter/portal/btcvn/pages_r/l/tin-bo-tai-chinh?dDocName=MOFUCM348253&dID=353074

85. Decision 345/QD-BTC 2020 scheme for application for financial reporting standards in Vietnam - Thư Viện Pháp Luật, https://thuvienphapluat.vn/van-ban/EN/Tai-chinh-nha-nuoc/Decision-345-QD-BTC-2020-scheme-for-application-for-financial-reporting-standards-in-Vietnam/438513/tieng-anh.aspx

86. Global standards, local impact: The adoption of IFRS in Vietnam's commercial banks, https://www.researchgate.net/publication/382674359_Global_standards_local_impact_The_adoption_of_IFRS_in_Vietnam's_commercial_banks

IFRS 3: CHUẨN MỰC BÁO CÁO TÀI CHÍNH QUỐC TẾ SỐ 3 - HỢP NHẤT KINH DOANH TẠI VIỆT NAM

Đăng nhận xét

IFRS 2: CHUẨN MỰC BÁO CÁO TÀI CHÍNH QUỐC TẾ SỐ 2 - THANH TOÁN TRÊN CƠ SỞ CỔ PHIẾU VÀ VIỆC ÁP DỤNG TẠI VIỆT NAM

Biểu mẫu liên hệ